Отчетность по сегментам и методы ее составления

Периодичность составления внутренней отчётности, её точность, подробность и сроки  представления индивидуальны для  каждого предприятия, зависят от объекта и целей управления. При  решении всех этих вопросов администрация  предприятия руководствуется принципом  экономичности, в соответствии с  которым затраты на подготовку сегментарной отчётности не должны превышать экономический эффект от её использования.

К формам отчётности разных подразделений предъявляются  различные требования, в зависимости  от того, к какому виду центров ответственности  эти подразделения относятся.

В основе составления отчётов по центрам  затрат лежит принцип контролируемости, из которого вытекают два следствия [15, с. 94]:

• детальность отчётов уменьшается по мере увеличения уровня руководителя, которому они представляются;
• отчёты вышестоящему руководству не являются результатом суммирования отчётов нижестоящим менеджерам.

Такой подход называют иногда управлением по исключениям. Его суть состоит в следующем: менеджеру, стоящему выше, нет необходимости проверять подробности отчётов, составленных на более низком иерархическом уровне управления, до тех пор, пока не возникнет какая-либо управленческая проблема.

Любая сегментарная отчётность  должна содержать информацию об отклонениях фактических показателях  от плановых, что позволяет реализовать  на практике принцип управления по отклонениям. Управление по отклонениям  способствует [15, c. 150]:

• оперативному выявлению факторов роста прибыли или причин возникновения убытков по каждому подразделению или продукту. Ими могут быть условия производства, ограниченность производственных мощностей, ассортимент продукции, политика ценообразования, запасы на складе, количество работающих и их профессиональный уровень, наличие и стоимость сырья, технологические особенности и т.п.;
• установлению ответственности за возникшие неблагоприятные отклонения. Сюда же относится и анализ отклонений, возникающих по отдельным структурным подразделениям, хотя они могут рассчитываться и по предприятию в целом, и по отдельным видам продуктов.

 

2. Правила построения отчетности по сегментам для внешних пользователей

 

Порядок составления бухгалтерской отчетности по сегментам для внешних пользователей регламентируется ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам».

В числе  международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), к которым постепенно приближается российский бухгалтерский учет, аналогичный стандарт существует. Это МСФО 8 «Операционные сегменты», которым определяется порядок формирования отчетности о сегментах бизнеса в странах с рыночной экономикой.

Сегментарная  отчетность, составленная в соответствии с принципами МСФО 8, обобщает информацию относительно различных типов товаров и услуг, производимых компанией, различных географических районов, в которых она работает и крупных клиентов, с тем, чтобы помочь пользователям финансовых отчетов [5]:

• Подробнее ознакомиться с хозяйственной структурой компании;
• Точнее оценить отраслевую специфику деятельности компании;
• Принимать более обоснованные решения относительно распределения финансовых показателей по отдельным направлениям деятельности.

Многие  современные западные компании производят группы товаров (или услуг) или работают в географических регионах с разными  нормами рентабельности, возможности  развития, перспективами на будущее  и рисками. В этом случае сегментарная отчётность помогает разобраться в  эффективности различных направлений бизнеса компании, которую невозможно определить из её совокупных данных. Таким образом, сегментарная отчётность наряду с прочей финансовой информацией рассматривается международными стандартами как необходимая для удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности.

Проблемы, отмеченные выше, постепенно становятся актуальными и для отечественного учёта. В российской экономике уже  существует предприятия, имеющие сеть филиалов, представительств, дочерних и зависимых обществ, осваивающих  различные рынки сбыта. Такие  предприятия могут быть разбиты  на отдельные сегменты, вклад которых  в формирование конечного финансового  результата организации неодинаков. Следовательно, появляется необходимость  в анализе доходов и расходов каждого сегмента. Решение этой задачи – прерогатива системы бухгалтерского управленческого учёта.

ПБУ 12/2010 прежде всего дает рекомендации по «распознаванию» сегментов, формулирует правила отнесения на них доходов, расходов, активов и обязательств. При этом под отчетным сегментом для целей составления внешней отчётности, согласно МСФО 8, понимается «операционный сегмент деятельности или агрегированные группы сегментов деятельности, отвечающие определенным критериям» [7].

А под операционным сегментом в первую очередь понимается самостоятельное юридическое лицо, либо являющееся дочерним (зависимым) предприятием по отношению к материнскому (основному) обществу, либо входящее в какую-либо ассоциацию, холдинг, союз.

Предполагается, что сегменты осуществляют внешние  продажи, а также реализуют продукцию (работу, услуги) между собой с  использованием трансфертных цен.

С точки  зрения бухгалтерского управленческого  учёта сегменты, о которых идёт речь в данном Положении, являются наиболее «развитыми» видами центров ответственности, а именно центрами инвестиций. Эти сегменты обладают собственными активами, с ними отождествляются обязательства, на них обоснованно могут быть отнесены доходы и расходы, а следовательно, и определён финансовый результат деятельности.

Доходы (выручка) сегмента складываются из таких  двух составляющих, как:

- доходы, которые непосредственно могут  быть отнесены на сегмент

- часть  общей выручки организации, которая  обоснованно может быть отнесена  на данный сегмент. Для её  определения на практике применяются  косвенные методы расчётов.

Если  сегменты реализуют продукцию (работы, услуги) между собой, то для объективной  оценки их доходов используются не трансфертные, а внешние цены.

Не являются доходами сегмента:

- проценты  и дивиденды, доходы от продажи  финансовых вложений, кроме случаев,  когда такие доходы являются  предметом деятельности сегмента;

- чрезвычайные  доходы (поступления, возникающие  как последствия чрезвычайных  обстоятельств хозяйствования - стихийного  бедствия, пожара ит.д.);

Аналогичный подход предполагается и к учёту  расходов сегментов. Как и доходы, они состоят из двух слагаемых:

- расходов, которые непосредственно могут  быть отнесены на сегмент;

- части  общих расходов организации, которая  обоснованно может быть отнесена  на данный сегмент. Эта составляющая  в отличие от первой рассчитывается  косвенными методами.

Не относятся  к расходам сегмента:

- расходы  по финансовым вложениям, если  эти финансовые вложения не  являются предметом деятельности  сегмента;

- налог  на прибыль;

- чрезвычайные  расходы (потери от стихийных  бедствий, забастовок, терактов и  иных событий).

Финансовый  результат деятельности сегмента (прибыль  или убыток) определяется как разность между полученными им доходами и  понесенными при этом расходами.

С сегментом  идентифицируют те активы, которыми он пользуется для производства определённых товаров, выполнения работ, оказания услуг  или для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг в определённом географическом регионе деятельности организации. Большинство активов  можно легко идентифицировать с  конкретным подразделением организации. Здания, оборудование, запасы материалов, готовой продукции и дебиторская  задолженность принадлежат сегменту, выпускающему данную продукцию (работу, услугу).

Если  активы одновременно принадлежат двум и более сегментам, то они распределяются между структурными подразделениями  с использованием косвенных методов. Показатель, принятый за базу распределения, должен быть зафиксирован в учётной  политике организации и последовательно  применяться от одного отчётного  периода к другому.

Вместе  с тем некоторые виды активов (здание головного офиса, организационные  расходы, денежные средства и т.д.) невозможно идентифицировать с деятельностью  конкретного сегмента. Такие активы на практике не распределяются между  сегментами и относятся на деятельность компании в целом.

Внешняя задолженность, которая возникла у  сегмента в связи с производством  и реализацией продукции (работ, услуг), рассматривается ПБУ 12/2010 как обязательства сегмента. Действительно, некоторые виды текущих обязательств (например, кредиторскую задолженность) легко идентифицировать с деятельностью конкретного подразделения. С деятельностью сегментов, например, не отожествляют выплату процентов по долгосрочным кредитам и займам, привлечённым в интересах развития компании в целом. В обязательства сегмента не включается задолженность бюджету по налогу на прибыль. На практике такие обязательства остаются нераспределёнными.

Следующая задача состоит в решении вопроса  о том, какие из выбранных сегментов должны стать отчётными. В Положении определены правила выбора отчётных сегментов, т.е. тех структурных подразделений организации, по которым помимо консолидированной отчётности будет представляться сегментарная бухгалтерская информация.

В соответствии с ПБУ 12/2010 такой выбор осуществляется организацией самостоятельно, с учётом организационной структуры юридического лица (что в полной мере согласуется с принципами бухгалтерского управленческого учёта).

Предполагая свободу выбора со стороны предприятий, Положением для этого сформулированы необходимые и достаточные условия. По существу речь идёт о выполнении трёх шагов:

В шаге 1 проверяется выполнение определённых условий. Положением определено, что в один операционный сегмент может быть включено несколько видов товаров (работ, услуг), если они объединены следующими факторами [5]:

• назначением продукции (товаров, работ, услуг);
• процессом производства продукции, закупкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
• общими потребителями или едиными методами реализации продукции (работ, услуг);
• правовыми условиями деятельности.

Если  у объекта исследования нет ни одного из вышеперечисленных признаков, начинается поиск иного сегмента. Если же хотя бы один из признаков существует, то группа товаров, работ, услуг может рассматриваться как сегмент.

Шаг 2 связан с проверкой выполнения достаточных условий. Согласно ПБУ 12/2010 сегмент должен рассматриваться как отчётный, если [7]:

• выручка от продажи покупателям организации и подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10% общей суммы выручки всех сегментов;
• прибыль (или убыток) от деятельности данного сегмента составляет не менее 10% суммарной прибыли (или убытка) всех сегментов;
• активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов.

Если  ни одно из условий не выполняется, то происходит укрупнение сегмента. Если же хотя бы одно из условий присутствует, то сегмент следует рассматривать  как отчётный.

Шаг 3 является последним в процессе формирования отчётных сегментов. Он связан с определением доли их совокупной выручки в общей  выручке организации. Если эта доля составляет меньше 75 %, то сегменты считаются  отчётными, если - 75 %, то должны быть выделены дополнительные отчётные сегменты [7].

После выделения  отчётных сегментов необходимо раскрыть следующие показатели по ним [5]:

• финансовый результат;
• общая балансовая величина активов на отчётную дату;
• общая величина обязательств на отчётную дату (если такие данные предоставляются полномочным лицам организации).

Кроме того, существуют дополнительные показатели по каждому отчетному сегменту, в  случае предоставления этой информации полномочным лицам на систематической  основе [5]:

• выручка от продаж покупателям (заказчикам) организации;
• подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами;
• проценты (дивиденды) к получению;
• проценты к уплате;
• величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;
• иные существенные доходы и расходы;
• налог на прибыль организации.