Инвентаризация МПЗ и отражение её результатов в учёте

Заседание инвентаризационной комиссии оформляется  протоколом, в котором фиксируются  выводы и предложения по результатам  проведенной проверки состояния  складского хозяйства и обеспечения  сохранности товарно-материальных ценностей.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и от-

четности того месяца, в котором  была закончена инвентаризация, а

по годовой инвентаризации —  в готовой бухгалтерской отчетности.

Расхождения фактического наличия имущества  с учетными данными, выявленные при  инвентаризации, регулируются в соответствии с нормами ст.11 ФЗ «О бухгалтерском учете»¹, п.28 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» № 34н.

Излишки материалов, выявленные в  ходе инвентаризации, приходуются на счет 10 «Материалы», а соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. При этом делается запись:

Д-т 10 «Материалы» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Согласно  п.29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина  России от 28.12.2001 № 119н, выявленные при  инвентаризации расхождения между  фактическим наличием имущества  и данными бухгалтерского учета  отражаются следующем порядке: излишки  запасов приходуются по рыночным ценам и одновременно их стоимость  относится:

- в коммерческих  организациях – на финансовые  результаты;

- в некоммерческих  организациях – на увеличение  доходов.

Кроме того, в соответствии с п.36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина  России от 13.10.2003 № 91н, неучтенные объекты  основных средств, выявленные при проведении инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются в прочих доходах.

Пересортица образуется в результате выдачи материальных ценностей одного сорта вместо требуемого другого сорта и обычно носит  неумышленный характер. Если после  зачета по пересортице обнаружена недостача  ценностей, то нормы естественной убыли  должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена  недостача. При отсутствии норм убыль  рассматривается как недостача  сверх норм;

Взаимный  зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен  только в виде исключения за один и  тот же проверяемый период, образовавшейся у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. О допущенной пересортице материально  ответственные лица представляют подробные  объяснения инвентаризационной комиссии. В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице  стоимость недостающих ценностей  выше стоимости ценностей, оказавшихся  в излишке, эта разница в стоимости  относится на виновных лиц.

Предложения о регулировании выявленных при  инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации, который  и принимает окончательное решение.

Результаты инвентаризации утверждаются приказом руководителя организации. Обязательной частью приказа является предписание  о порядке устранения расхождений, выявленных инвентаризацией. После  этого документация по результатам  инвентаризации передается инвентаризационной комиссией в бухгалтерскую службу.

Недостачи материальных ценностей  списываются на счет 94

«Недостачи и потери от порчи ценностей» по фактической себестоимости, а по частично испорченным материалам — в сумме определившихся потерь. На сумму недостач и порчи ценностей составляется бухгалтерская проводка:

Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - К-т 10 «Материалы» (по соответствующим субсчетам).

Списание недостач в пределах норм естественной убыли относится в  дебет счетов учета расходов организации:

Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные

Расходы» и др. - К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

При хищении, а также сверх норм естественной убыли, когда

установлены конкретные виновники, делается запись:

Д-т 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» - К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Недостача сверх норм естественной убыли, а также при хищении, когда  конкретные виновники не установлены, или при отказе суда во взыскании вследствие необоснованности исков отражается:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»   - К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». 

3.2 Выявление возможных ошибок и  методы их исправления

В ходе проведения инвентаризации могут  быть выявлены ошибки в оценке того или иного имущества при принятии его к учету.

Исправление ошибок производится во всех экземплярах  описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

На  последней странице описи незаполненные  строки прочеркиваются и делается отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

При проверке фактического наличия имущества  в случае смены материально ответственных  лиц принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший – в сдаче этого имущества.

На  имущество, находящееся на ответственном  хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные описи.

Если  инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

Если материально ответственные  лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия проверяет указанные факты и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок в установленном порядке.

Способы исправления ошибок  
Согласно п. 5 ст. 9 Закона № 129-ФЗ исправления в первичные учетные документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. Запрещается вносить исправления в кассовые и банковские документы. Для исправления ошибочных записей в первичных учетных документах и учетных регистрах применяется три классических способа.  
1. Корректурный способ заключается в следующем. Допущенную ошибку следует зачеркнуть одной чертой (так чтобы можно было прочитать неправильную запись) и написать сверху правильный текст или сумму. Затем правильный текст или сумму повторяют на полях документа или внизу и заверяют подписью лица, внесшего исправление, по согласованию с участниками хозяйственной операции и с указанием даты внесения исправлений.  
2. Способ дополнительной проводки применяется в тех случаях, когда в бухгалтерской проводке или учетных регистрах указана сумма операции меньше, той что является фактической. Для исправления такой ошибки составляются дополнительные бухгалтерские проводки на разность между правильной и заниженной суммами операции.  
3. Способ «красное сторно» применяется когда в учетных записях указана неправильная корреспонденция счетов. При этом неправильная старая запись аннулируется путем ее повторения красным цветом и совершается новая правильная запись, но уже обычными чернилами. В практике встречаются три вида ошибок, которые должны быть исправлены путем сторнирования.  
3.1. Бухгалтерская проводка и записи по счетам сделаны необоснованно, так как хозяйственная операция не имела места. Такая ошибка может быть исправлена одной «красной» проводкой и записью в учетные регистры, которые «погасят» неправильные записи.  
3.2. Бухгалтерская проводка и записи по счетам сделаны на основе первичного документа и соответствуют сумме операций. Сумма ошибочно отнесена не на тот счет. Для исправления составляются две проводки. В первой проводке красным цветом повторяется неправильная корреспонденция. Во второй проводке дается правильная корреспонденция.  
3.3. Когда проводка составлена правильно, но сумма операции завышена. В этих случаях делается запись красными чернилами на сумму завышения.

Классификация ошибок в бухгалтерском учете и отчетности 
1. По уровню существенности 
Методы отражения ошибки в учете зависят от того, будет ли она признана существенной. По уровню существенности ПБУ 22/2010 разделило ошибки на существенные и несущественные. 
1.1. Существенной ошибка признается, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п.3 ПБУ 22/2010). Критерии существенности должны быть закреплены в учетной политике организации.  
1.2. Несущественной ошибка признается если она не отвечает критериям существенности, установленным организацией  
2. По периоду возникновения существенные и несущественные ошибки можно классифицировать: 
ошибки отчетного года  
ошибки предшествующего отчетного года.  
3. По периоду выявления ошибок классификация немного сложнее. Тут необходимо учитывать:

• существенность,
• период возникновения,
• порядок утверждения годовой бухгалтерской отчетности.

Ошибки  отчетного года выявляются и исправляются в двух случаях: до окончания отчетного  года, т.е. до 31 декабря, и после окончания  отчетного года, но до даты подписания отчетности.  
Ошибки предшествующего отчетного года классифицируются по следующим видам и периодам выявления:

• Несущественная ошибка, выявленные после даты подписания бухгалтерской отчетности;
• Существенная ошибка, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности, но до даты представления такой отчетности, т.е. до 31 марта года следующего за отчетным;
• Существенная ошибка, выявленные после представления бухгалтерской отчетности. Таким периодом для ОАО является период с 31 марта до 30 июня года, следующего за отчетным. Для ООО – с 31 марта до 30 апреля года, следующего за отчетным;
• Существенная ошибка, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности. Для ОАО этим периодом будет являться период после 30 июня года, следующего за отчетным. Для ООО – после 30 апреля года, следующего за отчетным.
• Существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов.

Текущим отчетным годом в настоящее время  является 2011 год. В балансе самой  ранней датой является период на 31 декабря 2009 года. Значит, необходимо будет рассматривать  существенные ошибки, допущенные до 2009 года. Если текущим отчетным годом  будет 2012 год, то самой ранней датой  будет являться период до 2010 года.  
4. По характеру совершения, ошибки можно разделить на преднамеренные и непреднамеренные.  
4.1. Непреднамеренные ошибки могут быть обусловлены:  
Неправильным применением учетной политики организации.  
Неточностями в вычисления.;  
Неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности. Например неполное определение затрат при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств.  
Неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности. Например, несвоевременная передача в бухгалтерию документов, поступивших на склад предприятия;  
Неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Например, ошибки, вызванные несоблюдением норм ПБУ 6/01: неправильное включение объектов основных средств в группу производственных запасов.  
4.2. Преднамеренные ошибки допускаются в случаях недобросовестных действий должностных лиц организации:  
подлог  
фальсификация документов, 
вуалирование данных бухгалтерской отчетности  
умышленная подделка документов по отпуску материалов в производство, осуществляемая с целью сокрытия факта хищения.  
5. Ошибки по содержанию подразделяются : 
5.1. Ошибки при документировании операций - отражение операции при отсутствии первичных документов или, наоборот, наличие фальсифицированных документов на операции которые не совершались.  
Ошибки в периоде отражения, когда хозяйственная операция, осуществленная в одном отчетном периоде, отражается в бухгалтерском учете и отчетности в следующем периоде. Чаще всего они возникают из-за несвоевременного получения сопроводительных документов от контрагентов - накладных, счетов-фактур и т.д.;  
Ошибки в корреспонденции счетов, выражающиеся в составлении неправильных проводок, искажающих экономическую сущность осуществленных операций.  
Ошибки в оценке, связанные с нарушением установленных правил определения первоначальной и фактической стоимости объектов учета, начисления амортизации и т.д.  
Ошибки в представлении информации в отчетности. Например, «свернуто» сальдо по счетам расчетов 60,62,76,71.  
5.2. Специфические ошибки возникают при использовании некорректно настроенных бухгалтерских компьютерных программ, а также вследствие сбоев в работе компьютера. Например, данные, введенные в компьютер, могут оказаться утраченной из-за компьютерных вирусов, внезапного отключения электричества и т.п.  
6. Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.