Аудиторская проверка учета финансовых результатов и финансовой отчетности предприятий

     Выявленные  аудитором нарушения порядка  составления и представления отчетности подразделяются на существенные и несущественные. Существенные нарушения искажают величину показателей бухгалтерской отчетности и могут ввести пользователей отчетности в заблуждение. При обнаружении существенных нарушений требований нормативных актов аудитор обязан отразить их в своей рабочей документации, сообщить руководству предприятия и пользователям отчетности.

     Факты невыполнения требований нормативных  актов должны быть учтены при составлении  аудиторского заключения следующим  образом:

     - если аудитор пришел к выводу, что выявленные факты существенно повлияли на достоверность отчетности, то аудитор должен представить условно-положительное или отрицательное заключение;

     - если персонал экономического субъекта исправил все выявленные нарушения и внес необходимые коррективы в отчетность, то аудитор вправе дать положительное заключение;

     - если аудитор не смог установить факты нарушения нормативных актов из-за ограничений со стороны руководства и персонала проверяемого предприятия, то он может дать отрицательное заключение или отказаться от выражения своего мнения о достоверности отчетности экономического субъекта.

     Типичными нарушениями, выявляемыми в ходе проверки, являются:

     - несоответствие отдельных положений учетной политики предприятия требованиям действующих нормативных актов;

     - использование форм и методов учета, непредусмотренных учетной политикой;

     - применение различных методов оценки объектов учета в промежуточной и годовой отчетности;

     - отсутствие в отчетности информации по сегментам деятельности предприятия;

     - не раскрытие в отчетности существенной информации о хозяйственно-финансовой деятельности предприятия за отчетный период. 

3. Аудит отчетности  экономического субъекта 

     Целью аудиторских проверок предприятий  и организаций является формирование и выражение мнения о достоверности финансовой отчетности экономического субъекта, и в зависимости от сложившегося мнения либо подтверждение ее достоверности для внешних пользователей, либо нет.

     Это мнение может способствовать большему доверию к отчетности со стороны пользователей, заинтересованных в информации о данном экономическом субъекте.

     Источниками информации выступают формы бухгалтерской  отчетности, применяемые предприятиями  и организациями: Бухгалтерский  баланс (ф. № 1); Отчет о прибылях и  убытках (ф. № 2); Отчет об изменениях капитала (ф. № 3); Отчет о движении денежных средств (ф. № 4); Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5); Пояснительная записка к годовому отчету; все формы промежуточной отчетности предприятия за год.

     К источникам информации помимо форм отчетности относятся также Положение об учетной политике предприятия, учетные регистры, регистры налогового учета, налоговые декларации, Главная книга, разработочные таблицы, бухгалтерские справки и т.д.

     Для формирования профессионального мнения относительно указанных форм отчетности аудиторы должны:

     - проверить соответствие отчетности предприятия требованиям нормативных актов РФ, предъявляемым к ее составлению и представлению;

     - проверить состав и содержание форм бухгалтерской отчетности;

     - проанализировать увязку основных показателей отчетности между собой;

     - проверить правильность оценки статей отчетности;

     - подтвердить достоверность показателей отчетности;

     - подтвердить полноту раскрытия в отчетности всех существенных показателей деятельности предприятия за проверяемый период;

     - проверить правильность формирования сводной отчетности.

     Приступая к проверке, аудиторы должны учитывать, что в соответствии с ПБУ 4/99 организации  имеют право самостоятельно разрабатывать  формы бухгалтерской отчетности и определять ее объемы. За основу необходимо принимать формы, утвержденные Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

     Наличие в отчетности предприятия дополнительных показателей по сравнению с типовыми формами отчетности не должно расцениваться аудитором как отступление от правил заполнения отчетности, так как предприятия, согласно действующему законодательству, обязаны обеспечить раскрытие в отчетности всех существенных аспектов деятельности за отчетный период.

     Приступая к проверке, аудиторы должны принимать  во внимание специфику составления  отчетности субъектов малого предпринимательства, некоммерческих и общественных организаций:

     - субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности отчеты об изменениях капитала и движении денежных средств, Приложения к бухгалтерскому балансу (ф. № 3, 4 и 5) и Пояснительную записку к годовому отчету;

     - некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), а также при отсутствии соответствующих данных - Отчет об изменениях капитала (ф. № 3) и Приложения к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

     - общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточную бухгалтерскую отчетность не составляют. Указанные организации в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляют Отчеты об изменениях капитала и о движении денежных средств (ф. № 3, 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) и Пояснительную записку к годовому отчету.

     Изучая  состав и содержание форм бухгалтерской  отчетности предприятия, аудиторы выясняют их соответствие требованиям нормативных  документов: наличие всех установленных  форм, полноту их заполнения, присутствие необходимых реквизитов; осуществляют арифметический контроль показателей и проверяют их взаимосвязь. Увязка показателей предполагает соответствие значений одинаковых показателей, отраженных в различных формах отчетности.

     При анализе достоверности показателей отчетности аудиторам следует изучить результаты инвентаризации, проводимой перед составлением годового отчета. Все расхождения с данными бухгалтерского учета, а также все ошибки и нарушения, выявленные в ходе инвентаризации, должны быть исправлены и отражены в соответствующих учетных регистрах до представления годового отчета.

     Суммы статей баланса по расчетам с финансовыми, налоговыми органами должны быть согласованы  с ними и тождественны.

     Целесообразно проконтролировать соответствие данных по всем счетам Главной книги показателям форм бухгалтерской отчетности.

     Проверяя  правильность оценки статей отчетности, аудиторы должны удостовериться в соблюдении следующих принципиальных положений при ее составлении:

     - отражение в отчетности стоимости имущества и обязательств предприятия должно производиться в рублях;

     - оценка имущества и обязательств должна осуществляться путем суммирования произведенных расходов;

     - зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков не допускается (кроме случаев, специально оговоренных в нормативных документах);

     - отражение в «Бухгалтерском балансе» (ф. № 1) числовых показателей должно осуществляться в нетто-оценке, то есть за вычетом регулирующих величин;

     - методики формирования показателей отчетности должны соответствовать требованиям нормативных документов. При наличии отступлений от них, их следует раскрыть в Пояснительной записке к годовому отчету с указанием причин и результата, которые эти отклонения оказали на формируемые показатели отчетности.

     Проверяя  информацию в балансе, аудитор должен обращать внимание на то, что активы и обязательства должны разделяться  в балансе на долгосрочные и краткосрочные, отрицательное значение показателя следует отражать в статье баланса  в круглых скобках.

     В форме № 2 себестоимость проданных  товаров, продукции подразделяется по видам деятельности организации. Если доходы от других видов деятельности, кроме основной, существенны, то их указывают в строках отчета отдельно.

     Прибыль подразделяется на прибыль до налогообложения, после налогообложения и чистую прибыль отчетного года. Также аудитор должен проверить направления использования чистой прибыли и расшифровку отдельных прибылей и убытков.

     В том случае, если проверяемое предприятие  составляет сводную отчетность, аудиторам следует проверить и правильность ее составления, исходя из установленных правил отражения в ней показателей отчетности дочерних и зависимых обществ.

     Порядок формирования сводной отчетности отражен  в «Методических рекомендациях  по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности», утв. Приказом МФ РФ от 30.12.96 г. № 112 (в ред. Приказа МФ РФ от 12.05.99 г. № 3бн).

     Аудитору  следует учитывать, что при составлении  сводной отчетности показатели активов  и пассивов балансов основного общества и дочерних обществ суммируются.

     Если  доля основного общества в уставном капитале дочернего общества меньше 50%, то показатели активов и пассивов такого дочернего общества складываются исходя из доли участия материнской  компании в его уставном капитале.

     Показатели  бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, отражающие взаимные расчеты и обязательства  основного и дочернего общества, а также взаимные объемы реализации между ними, в сводную отчетность не включаются. Прибыль основного  и дочерних обществ суммируется.

     Если  основное общество имеет только инвестиции в зависимые общества, то в свою сводную отчетность показатели бухгалтерской  отчетности таких обществ оно  не включает.

     Лишь  в Пояснительной записке к  годовому отчету основное общество делает расшифровку своих вложений в каждое зависимое общество, указывая его название, юридический адрес, величину уставного капитала и долю в нем основного общества, намерения в части дальнейшего участия.

     Одним из основных приемов аудиторской  проверки отчетности является ее дезагрегирование, то есть последовательное подразделение данных отчетности на статьи, статей — на счета бухгалтерского учета, счетов - на хозяйственные операции, совершение которых послужило основанием для отражения операции в учете.

     Процесс дезагрегирования бухгалтерской отчетности облегчает работу аудиторов по проверке ее достоверности и значительно повышает ее эффективность.

     Разделение  отчетности на отдельные сегменты возможно двумя способами:

     - выделение в качестве сегментов циклов хозяйственных операций - цикл приобретения, цикл производства, цикл продаж и формирования финансового результата;

     - выделение в качестве сегментов объектов бухгалтерского учета — основные средства, нематериальные активы, МПЗ, расчеты и т.д.

     Все выявленные в ходе аудита ошибки и искажения отчетности регистрируются в рабочих документах и обобщаются в аналитической части аудиторского заключения.

     Если  при проверке различных видов  хозяйственных операций предприятия  за отчетный период были установлены  существенные ошибки и определено их количественное влияние на показатели отчетности, то следует рекомендовать руководству предприятия внести соответствующие изменения в формы отчетности.