Для целей  исчисления налога на прибыль порядок учета доходов и расходов по операциям с облигациями в данном случае отличается от порядка их признания в бухгалтерском учете. Доход в виде положительной разницы от переоценки ОФЗ по рыночной стоимости не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК). Для целей налогообложения прибыли по приобретенным ОФЗ организация признает в составе внереализационных доходов процентный доход (п. 6 ст. 250 НК) в порядке, установленном ст. 328 НК, в п. 1 которой определено, что налогоплательщик в аналитическом учете самостоятельно отражает доходы в сумме причитающихся в соответствии с условиями эмиссии ценных бумаг процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства. Сумма дохода в виде процентов учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов.

1.6 Облигации

Приобретенные облигации принимаются к учету  в качестве финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02). Согласно Инструкции по применению Плана счетов приобретенные организацией облигации принимаются к учету по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги», в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Проценты  по долговым ценным бумагам других организаций в бухгалтерском  учете являются операционными доходами и признаются на дату возникновения у организации права на их получение (п. 7, 12, 16 ( ПБУ 9/99).

  1.7 Займы

В соответствии с Инструкцией по применению Плана  счетов информация о займах, предоставленных  организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации), отражается на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-3 «Предоставленные займы».

Сумма займа, предоставленного организацией заемщику — юридическому лицу, отражается по дебету счета 58, субсчет 58-3, в корреспонденции  со счетом 51 «Расчетные счета». На сумму  платежей, поступивших от заемщика, счет 58, субсчет 58-3, кредитуется в корреспонденции со счетом 51.

В соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, являются операционными  доходами, которые согласно п. 16 ПБУ 9/99 признаются в учете при наличии условий, указанных в п. 12 этого ПБУ. Для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.

В ст. 149 НК определено, что оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме не подлежит обложению НДС. Следовательно, полученные организацией проценты по договору займа не включаются в налоговую базу по НДС.

1.8  Векселя

В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя),

относятся к финансовым вложениям. Условия, единовременное выполнение которых необходимо для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений, установлены п. 2 ПБУ 19/02)

Согласно  Инструкции по применению Плана счетов приобретенные организацией долговые ценные бумаги учитываются на счете 58 субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги».

Порядок обращения векселей регулируется Положением о перевод ном и простом  векселе, утвержденным постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 и действующим на территории РФ в соответствии с Федеральным законом от 11.03.1997 № 48-ФЗ) «О переводном и простом векселе» . Согласно п. 5, 77 указанного Положения в векселе, который подлежит оплате сроком по предъявлению или во столько-то времени от предъявления, векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты.

Проценты  по находящемуся на балансе организации векселю признаются и включаются в состав операционных доходов на дату возникновения у организации права на их получение (п. 7, 12, 16 ПБУ 9/99 ), которое возникает только при предъявлении векселя к платежу в установленный срок. Таким образом, в бухгалтерском учете проценты по векселю до момента его предъявления к платежу векселедержателем не начисляются. На дату предъявления векселя к платежу организация признает в бухгалтерском учете доход в виде процентов по векселю.

1.9 Акции

Принадлежащие организации акции других организаций  учитываются в составе финансовых вложений. При этом вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов (приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов принадлежащие организации акции учитываются на счете 58, субсчет 58-1. Для обобщения информации о резервах под обесценение вложений в ценные бумаги предназначен счет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Согласно  п. 20 ПБ У 19/02 финансовые вложения, по которым  можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений. ⁵

Глава 2. План и программа  аудиторской проверки учета финансовых вложений, а также процедуры проведения

2.1 План и программа аудиторской проверки учета финансовых вложений

Планирование  аудиторской проверки финансовых вложений осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

Общий план проверки финансовых вложений должен учитывать направления аудита данного участка, рассмотренные выше. Примерная форма и содержание общего плана и программы аудита приведены в таблицах 1 и 2.

Проверяемая организация: ЗАО «Ангара»

Период  аудита: за 2002 год

Количество  человеко-часов: 100

Руководитель  аудиторской группы: Николаев Н.Н.

Состав  аудиторской группы: Николаев Н.Н., Михайлов М.М.

Планируемый аудиторский риск: 4%

Планируемый уровень существенности: 1%

Таблица 1- Общий план аудита финансовых вложений

 
 

Руководитель  аудиторской организации                Иванов И.И.

                                                                                       (подпись)

Руководитель аудиторской группы                         Николаев Н.Н.

                                                                                        (подпись)

Таблица 2 - Программа проведения аудита финансовых вложений

 

Руководитель  аудиторской организации                Иванов И.И.

                                                                                       (подпись)

Руководитель  аудиторской группы                         Николаев Н.Н.

                                                                                        (подпись)

Необходимо  отметить, что общий план и программа  аудиторской проверки финансовых вложений могут быть дополнены с учетом следующих моментов:

1. Финансовые вложения в уставные капиталы других экономических субъектов, совместную деятельность, а также займы могут осуществляться:

• денежными средствами (счета 50,51,52);
• ценными бумагами (счет 58);
• имуществом или готовой продукцией (счета 01,10,43);
• нематериальными активами (счет 04).

2. Денежная  оценка имущества, вносимого в  оплату акций при учреждении  общества, производится по соглашению  между учредителями.

Планируемый аудиторский риск – это субъективно  установленный уровень риска, который  готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший аудиторский риск, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.⁶ 

Таблица 3 - Рекомендуемая система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности