Аудит розрахунків з постачальниками та підрядниками за товари, роботи та послуги

Перевірка форм розрахунків з постачальниками і підрядниками полягає у встановленні додержання законодавства щодо них та встановлених обмежень на застосування окремих із них. Варто відмітити, що розрахунки між різними контрагентами можуть бути готівковими, безготівковими, вексельними, бартерними.

Безготівкові грошові розрахунки здійснюються шляхом перерахування грошових коштів з рахунка платника на рахунок отримувача через фінансового посередника — банк. При аудиті безготівкових розрахунків аудитор вивчає всі джерела інформації, які відображають наявність грошових коштів на рахунках у банку як у національній, так і в іноземній валюті, їх рух (за виписками банків) та підстави для здійснення безготівкових грошових операцій (первинні документи, договори).

Основними формами безготівкових розрахунків є : платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, розрахункові чеки, акредитиви, векселі. Їх класифікацію наведено на рис. 1.

Вексельні розрахунки у суб'єктів господарювання знаходять відображення в обліку на рахунках 34 "Короткострокові векселі одержані" та 62 "Короткострокові векселі видані". При аудиті вивчається інформація за кожним виданим (отриманим) векселем, за строками їх погашення та за умовами вексельних розрахунків [17, 276-280].

Перевірка інвентаризацій кредиторської заборгованості полягає у проведенні аудитором аналізу матеріалів інвентаризацій розрахунків з постачальниками. За відсутності даних інвентаризації для виявлення реального стану кредиторської заборгованості аудитор має право вимагати її проведення.

Достовірність відображення в обліку зобов’язань перевіряють у наступній послідовності:

- з’ясовують наявність відповідних договорів.

Оскільки, одним із основних джерел інформації при розрахунку з постачальниками  є договір, то доцільно було б провести правову експертизу договорів, якими оформлені відносини між контрагентами.

Умови договору не повинні допускати двозначності, розмитості фраз, нечіткості, крім того, ці умови мають відображати всі особливості відносин, що складаються між контрагентами. Водночас, текст договору не повинен бути обтяжений пунктами, що повторюють текст нормативно-правових актів.

Цивільний кодекс наводить певну класифікацію договорів, яку можна зобразити на рис. 2.

- визначають правильність формування статей балансу, де відображуються розрахунки з постачальниками і підрядниками.

У процесі перевірки облікових регістрів аудитор має встановити відповідність залишку на рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», відображеного в Головній книзі, залишкам аналітичного обліку (Журнали-ордери).

Спосіб проведення документальної перевірки записів у Журналах залежить від кількості операцій. У разі великої кількості розрахунків застосовують вибірковий спосіб перевірки.

Аудитор має встановити:

- достовірність рахунків-фактур постачальників і повноту оприбуткува-ння матеріальних запасів (звіряють рахунки з доданими до них прибутковими документами, даними складського та бухгалтерського обліку). Для виявлення зловживань застосовують зовнішні зустрічні перевірки;

- правильність кореспонденції рахунків, зазначеної в рахунках-фактурах. Це потрібно з’ясувати з метою виявлення зловживань, за наявності яких одержані запаси привласнюються за рахунок фальсифікації записів на рахунках бухгалтерського обліку;

- законність списання недостач, втрат від псування запасів з вини постачальників та правильність віднесення цих сум на відповідні рахунки;

- достовірність розрахунків за невідфактурованими або неоплаченими поставками. Крім того, з метою проведення аудиторського дослідження аудитору необхідно знати порядок відображення в обліку і звітності інформації про розрахунки з різними контрагентами (рис.3).

У разі перевірки повноти і правильності оприбуткування отриманих від постачальника запасів, дотримання діючих цін і тарифів завданням аудитора є встановлення:

1. Наявності, достовірності та правильності оформлення договорів (контрактів) на доставку запасів.

2. Повноти та своєчасності оприбуткування запасів, що надійшли від постачальників.

3. Достовірності та законності розрахунків з постачальниками.

4. Дотримання строків позовної давності.

Отже, аудит розрахунків з постачальниками здійснюється окремо за кожним постачальником за кожним документом (рахунком) на сплату. Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов'язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги.

Під час аудиту розрахунків із постачальниками необхідно встановити наявність договорів поставки товарів, перевірити доцільність придбання, дотримання встановлених договором розрахунків.

Щоб встановити повноту оприбуткування матеріальних цінностей, слід зіставити дані про їх кількість і вартість за платіжними документами (платіжним дорученням і вимогами-дорученнями) з даними документів на їх оприбуткування (рахунків, рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних) і показниками аналітичного обліку розрахунків з постачальниками (реєстрів операцій за рахунками з постачальниками), книгами, картками складського обліку, звітами руху товарів. Звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги.

2. Планування аудиту розрахунків з постачальниками.

У Глосарії термінів Міжнародних стандартів аудиту (МСА) подано наступне визначення: "Планування (planning) включає розробку загальної стратегії та детального підходу щодо очікуваного характеру, часу та обсягу аудиту" [1].

Тобто за допомогою цього інструмента аудитор прагне забезпечити реалізацію стратегії та розробити тактику своїх дій. Стратегія в широкому розумінні - це спосіб дій, лінія поведінки кого-небудь. А тактика означає сукупність способів та прийомів для досягнення мети.

Якщо мати на увазі стратегію аудиту як виду діяльності на загальнодержавному рівні, її можна сформулювати таким чином: розвиток професії; формування ринку аудиторських послуг; створення суспільного іміджу. На рівні аудиторської фірми стратегія означає успішну діяльність на ринку аудиторських послуг. Якщо говорити про стратегію аудиторської перевірки, то вона полягає в наданні якісної послуги.

Таким чином, стратегічне планування є актуальним на всіх організаційних рівнях аудиторської діяльності й здійснюється керівництвом вищого рівня: Аудиторською палатою, якщо йдеться про стратегію аудиту як виду діяльності, керівництвом аудиторської фірми, якщо йдеться про стратегію діяльності конкретної аудиторської фірми.

Другою стадією процесу планування є розробка тактики реалізації обраної стратеги, тобто конкрети­зація довгострокових програм, розробка конкретних указівок для забезпечення досягнення цілей та налагодження процесу реалізації стратегічного плану. Тактика є логічним продовженням стратегії. Вона співвідноситься з конкретними діями, і її розробка дає швидкі, зримі результати, тоді як результати стратегії можуть проявитись через роки. Тактичне планування та управління реалізацією програм є функцією середньої управлінської ланки: комітетів Аудиторської палати України, її регіональних представництв, а з аудиторських фірмах - керівництва аудиторських груп, які безпосередньо здійснюють аудиторські перевірки та надають послуги.

Планування - дієвий інструмент підвищення якості аудиторської діяльності. Проблема якості в аудиті є центральною, оскільки відпо­відальність аудитора за результат своєї роботи дуже висока й ризик його помилки при оцінюванні ним перевіреної фінансової інформації має бути зведе­ний до мінімуму. На сучасному етапі розвитку українського аудиту, загальна історія якого вкладається всього в 15 років, уже можна говорити про об­'єктивну спроможність вітчизняних аудиторських фірм та аудиторів забезпечити прийнятні на міжна­родному рівні стандарти якості.

Планування в аудиті здійснюється відповідно до МСА 300 "Планування". Застосування стандартів в аудиторській діяльності є обов'язковим, згідно зі статтею 6 "Стандарти аудиту" Закону України "Про аудиторську діяльність" [5].

МСА 300 приписує аудиторові здійснювати планування з метою ефективного проведення аудиторської перевірки, оформляти план перевірки до­кументально, з описом очікуваного обсягу й ведення роботи. Але точна форма та зміст плану не можуть бути тотожними й завжди залежатимуть від розмірів суб'єкта господарювання, складності перевірки, а також від застосування аудитором конкретних методик і технологій.

Отже, вирішення цих питань як методологічно, так й організаційно віддається на розсуд аудитора чи аудиторської фірми, які можуть розробляти внутрішньофірмові стандарти.

Аудиторська фірма або незалежний аудитор, що здійснює аудиторську діяльність одноосібно, є цен­тральними гравцями на ринку аудиторських послуг, тому плануванню на цьому організаційному рівні слід приділяти особливу увагу. Планування як вид управлінської діяльності в загальному вигляді перед­бачає виконання таких кроків:

- постановка цілей і завдань, тобто визначення мети;

- складання програми дій для досягнення цілей;

- аналіз стану об'єкта та визначення його можли­востей;

- виявлення необхідних ресурсів та їх джерел;

- доведення планів де безпосередніх виконавців;

- вибір методів оперативного контролю.

Планування супроводжує діяльність аудиторсь­кої фірми (аудитора-підприємця) постійно, і види його можна конкретизувати відповідно до цілей та задач кожного етапу діяльності. Детальність планів та складність організації процесу планування визна­чається багатьма умовами, серед яких: розмір та напрямки діяльності аудиторської фірми, портфель замовлень, тривалість договірних відносин із замов­никами, характер угод та терміни їх виконання тощо.

Можна виділити два принципові види плануван­ня: таке, що забезпечує перспективу діяльності аудиторської фірми (аудитора), та планування вико­нання конкретних замовлень. Перший вид планування не пов'язаний безпосе­редньо з аудиторськими перевірками та наданням послуг, він здійснюється вищою управлінською, лан­кою фірми та подібний до стратегічного планування аудиторської діяльності на загальнодержавному рівні.

Другий вид планування здійснюється спочатку вищим керівництвом аудиторської фірми, а після визначення виконавців - керівництвом аудиторської групи, яка буде безпосередньо виконувати замов­лення. На кожному етапі конкретної угоди із замов­ником планування вирішує різні задачі, починаючи з визначення стратегії перевірки або надання послу­ги, продовжуючи розробкою тактики дій для якісного виконання замовлення та закінчуючи корегуванням, у разі потреби, розробленої програми чином, планування конкретних угод поділяється на три самостійних етапи: стратегічне, поточне та оперативне.

Планування безпосередньо не потрібне лише на завершальному етапі виконання угоди, коли підводяться підсумки роботи, але навіть і тоді необхідно аналізувати та враховувати набраний досвід для більш якісного планування подальших угод, тобто перспективного планування діяльності аудиторської фірми. Види планування діяльності аудиторської фірми, їх зв'язок із етапами цієї діяльності та характеристика (зміст) етапів на прикладі аудиторської перевірки (як базового та найскладнішого виду аудиторських послуг) наведено на рис. 4.

Із рис.4. видно, що планування є органічним поєднанням методу, який визначає етапи планування та їх зміст, а також організації, яка являє собою послідовність та взаємопов'язаність цих етапів.

Оптимальна схема планування аудиту розрахунків з постачальниками  ВАТ "Золочівська швейна фабрика" (надалі Товариство), включала наступні стадії:

1) попереднє планування;

2) вивчення системи бухгалтерського обліку;

3) оцінка системи внутрішнього контролю;

4) встановлення рівня суттєвості;

5) побудова аудиторської вибірки ;

6) підготовка загального плану і програми аудиту.

Залежно від намічених цілей аудиту виконання кожної стадії планування має ряд особливостей. Попереднє планування почалося з розмов із представниками керівництва, співробітниками підрозділів, головним бухгалтером. Бесіди будуватися таким чином, що аудитор отримав досить чітке уявлення про те, чого від нього чекає клієнт, як він уявляє собі характер, обсяг і  терміни роботи.

У процесі аудиту аудитор здійснив обмін інформацією з персоналом Товариства. Відповідні рекомендації щодо цього надає МСА 260 "Повідомлення інформації з питань аудиторської перевірки найвищому управлінському персоналові". Аудитор повинен повідомляти інформацію з питань аудиту, яку виявлено під час аудиторської перевірки фінансових звітів і яка має значення для управління, найвищому управлінському персоналові суб'єкта господарювання.

Аудитор повинен встановити осіб, що належать до найвищого управлінського персоналу і яким слід повідомляти інформацію з питань аудиту, що має значення для управління, беручи до уваги управлінську структуру суб'єкта господарювання, обставини завдання та відповідні закони.

Основним джерелом інформації на даному етапі виступає письмово зафіксована облікова політика Товариства, сформована з урахуванням  економічних та організаційних чинників. Аудитор детально проаналізував зміст облікової політики клієнта, ступінь опрацьованості в її положеннях основних принципів ведення  бухгалтерського обліку.