Особенности применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или  по линиям электропередачи в налоговый  орган должна быть представлена полная таможенная декларация с отметками  таможенного органа, подтверждающими  факт помещения товаров под таможенный режим экспорта.

В случае вывоза товаров через территорию Республики Беларусь отметку, подтверждающую вывоз  товара («По информации ___________(указывается  наименование таможенного органа Республики Беларусь) товар вывезен»), ставит таможня, производившая таможенное оформление экспортируемого товара, на основании  информации, полученной от таможенных органов Республики Беларусь.

Транспортные, товаросопроводительные и иные документы

В пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки по НДС, включены копии  транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками  пограничных таможенных органов, свидетельствующими о вывозе товаров за пределы территории Российской Федерации. При этом необходимо учитывать специфику оформления международных перевозочных документов.

Так, международная  перевозка грузов может быть оформлена  следующими видами транспортных, товаросопроводительных документов:

• морские перевозки — коносаментом (bill of lading), морской накладной;
• воздушные перевозки — международной авиационной грузовой накладной (air waybill);
• автомобильные перевозки — автотранспортной накладной международного образца (CMR);
• железнодорожные перевозки — международной железнодорожной накладной (frachtbrief original/doppel SMGS);
• комбинированные перевозки — документом смешанной перевозки (multimodal transport document).

Перечень  основных сведений, которые должны содержаться в этих документах, приведен в правилах (соглашениях, конвенциях), регулирующих тот или иной вид  международной перевозки.

Приведем  лишь некоторые из них.

Например, морские  перевозки регулируются, в частности, следующими правилами:

• Международной конвенцией об унификации некоторых правил о коносаменте, принятой 25 августа 1924 года в Брюсселе (Гаагские правила);
• Конвенцией о морской перевозке грузов, принятой ООН 31 марта 1978 года в Гамбурге (Гамбургские правила);
• Протоколом об изменении Международной конвенции об унификации некоторых правил о коносаменте, подписанной в Брюсселе 25 августа 1924 года (Висбийские правила).

Кроме того, требования к содержанию коносамента  и морской накладной содержатся в Кодексе торгового мореплавания Российской Федерации (ст. 143 и 144).

Если экспортер  для отправки товара на экспорт использует авиационный транспорт, необходимо обратить внимание на Конвенцию для  унификации некоторых правил международных  воздушных перевозок (Монреаль, 28 мая 1999 года).

При использовании  железнодорожного транспорта следует  учитывать положения, содержащиеся:

• в Соглашении о международном грузовом сообщении (1 ноября 1951 года);
• Федеральном законе от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации».

Определения и описания названий документов, связанных  с транспортировкой в рамках внешнеторговых операций, содержатся также в Информационном приложении к рекомендации № 1 «Применение  формуляра-образца Организации Объединенных Наций. Руководящие принципы и примеры», принятом Европейской экономической  комиссией ООН 26—29 марта 2001 года.

Подпункт 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ содержит особенности  таможенного оформления и подтверждения  факта вывоза товаров на экспорт.

В частности, им не предусмотрено наличие отметок  пограничной таможни «Товар вывезен» на коносаменте и международной  авиационной грузовой накладной. Эта  же норма содержится в Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденной приказом ГТК России от 21.07.2003 № 806.

Если товар  вывозится через Республику Беларусь, отметка, подтверждающая вывоз товаров, на транспортных и товаросопроводительных документах не проставляется. В этом случае указанные транспортные (товаросопроводительные) документы будут иметь только отметку таможни оформления «Выпуск  разрешен».

В иных случаях  копии транспортных и товаросопроводительных документов должны иметь отметки  таможенного органа, производившего таможенное оформление экспортируемых товаров, «Выпуск разрешен» и  пограничной таможни «Товар вывезен».

 

3. Перспективы развития НДС

 

Необходимо  отметить, что требования на возврат  НДС из бюджета не всегда правомерны. НДС принято считать самым "коррупционным  налогом", и с этим несложно согласиться, учитывая действующий механизм возмещения.

Отсюда  вытекает необходимость принимать  меры по повышению эффективности  налогового администрирования НДС  как бюджетообразующего налога. Так, по данным Федеральной налоговой  службы, в 2007 г. в федеральный бюджет поступления НДС составили 1390,4 млрд. руб., или около 37% всех доходов федерального бюджета, администрируемых ФНС России (без учета НДС на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации из Республики Беларусь).

В связи  с этим предложен механизм совершенствования  возмещения экспортного НДС, который  касается именно той ситуации, когда  сумма налоговых вычетов превышают  сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, и экспортер заявляет в налоговой  декларации сумму НДС к возврату (возмещению) из бюджета.

Предлагается  изменить действующий порядок подтверждения  обоснованности применения налоговой  ставки 0%.

Вместо  этого можно использовать следующий  механизм. Налогоплательщик, занимающийся экспортной деятельностью, у которого по результатам квартала заявлена сумма  НДС к возврату (возмещению), в  срок установленный для подачи налоговой  декларации (т.е. до 20 числа месяца, следующего за соответствующим кварталом) представляет в налоговый орган следующие  документы:

1. Налоговую  декларацию.

2. Поручительство  банка или банковскую гарантию. Такие поручительства банка (банковские  гарантии) должны предусматривать  обязанность банка уплатить сумму  НДС и соответствующие пени  в случаях непредставления в порядке и сроки, которые установлены ст. 165 НК РФ, налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта товаров, и неуплаты им НДС и (или) пеней.

3. Соглашение  о задатке, по которому экспортер  перечисляет в бюджет определенную  денежную сумму в уплату НДС  на тот случай, если он не  представит в налоговый орган  полный пакет документов. Задатки  формируют некий страховой фонд  государства, который будет гарантировать  исполнение обязательств по налогам  и сборам налогоплательщика-экспортера. При этом размер денежной суммы,  перечисляемой в виде задатка,  определяется банком по соглашению  с экспортером.

Это принципиальный момент, суть которого заключается  в том, что банк самостоятельно на основании имеющейся у него информации будет определять возможные риски  по исполнению налоговых обязательств каждого экспортера, т.е. если, например, банк сотрудничает с определенным экспортером  и на его счета в банке регулярно  поступает валютная выручка и  он полностью уверен в добросовестности своего клиента, то размер задатка не должен быть существенным (к примеру, он может составить 5 - 10% от суммы  НДС, заявленной к возмещению).

В противном  случае, если в банк обратится экспортер, которого банк оценил как рискованного, то размер задатка будет весьма существенным. Банк может и отказать такому клиенту  в заключении соглашения.

Полученный  задаток будет выступать в  качестве гарантии банку на случай, если экспортер не исполнит свои обязанности (не соберет пакет документов), и  в перспективе должен стать искусственной  преградой для недобросовестных экспортеров.

4. Грузовую  таможенную декларацию (ее копию)  с отметками российского таможенного  органа, осуществившего выпуск товара  в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого  находится пункт пропуска, через  который указанный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган).

После получения  вышеуказанного пакета документов налоговый  орган должен в течение месяца провести необходимые мероприятия  налогового контроля и принять решение  о возврате (зачете) или отказе в  возврате суммы НДС. При этом предлагается четко прописать закрытый перечень оснований, по которым налоговый  орган имеет право отказать в  возмещении НДС. Главным таким основанием должен служить факт представления  документов, содержащих недостоверные  сведения или факт представления  подложных документов.

Рассмотрим  ситуацию, при которой налоговый  орган принял решение о возврате (зачете) суммы НДС. В свою очередь  экспортер должен представить в  налоговый орган для подтверждения  обоснованности применения вычета (возмещения) суммы НДС пакет документов согласно действующему перечню ст. 165 НК РФ в  срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров  под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной  таможенной зоны, перемещения припасов.

Итак, по истечении 180 календарных дней снова  возникают две ситуации.

Ситуация  первая. Налогоплательщик-экспортер  не представил указанных документов (их копий), и операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным п. п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ, а право на вычет аннулируется. По соглашению с банком о предоставлении банковской гарантии банк (гарант) в  соответствии с условиями выданного  им обязательства должен уплатить сумму  НДС и соответствующие пени за минусом перечисленной денежной суммы в виде задатка. Далее гарант обращает регрессные требования по отношению  к экспортеру (принципалу) в порядке, установленном гражданским законодательством. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), уплаченные банком суммы налога подлежат возврату налогоплательщику-экспортеру.

Ситуация  вторая. Налогоплательщик-экспортер  представил указанные документы (их копии) до истечения 180 календарных  дней. Налоговый орган путем проведения камеральной налоговой проверки проверяет обоснованность применения возмещения из бюджета. Если такая проверка не выявила нарушений законодательства о налогах и сборах и налоговый  орган принял решение о подтверждении  обоснованности применения возмещения, то соглашение о банковской гарантии на основании такого решения прекращает свое действие, а уплаченный задаток  подлежит возврату налогоплательщику  из бюджета.

Положительные эффекты от применения данного механизма  довольно очевидны и в первую очередь  должны помочь добросовестным налогоплательщикам получить возмещение из бюджета.

Данный  порядок должен также усовершенствовать  эффективность налогового администрирования  взимания НДС и в перспективе  сократить издержки государства  на проведение длительных процедур налогового контроля.

Применение  данного механизма позволит защитить государственный бюджет от недобросовестных налогоплательщиков и стабилизировать  рост возмещения из бюджета (в том  числе за счет неправомерных требований).

Если  в законодательстве будут четко  прописаны основания для отказа в возмещении НДС, то это позволит снизить общее количество споров, связанных с возмещением НДС, регулярно разбираемых арбитражными судами различного уровня.

И, наконец, данный порядок будет способствовать усилению роли кредитных организаций  как финансовых посредников между  налогоплательщиками и государством, а также станет дополнительным стимулом развития института банковской гарантии.

Заключение

 

Налоги  – это обязательные индивидуально  – безвозмездные денежные платежи  в бюджеты и государственные  внебюджетные фонды, взимаемые с  налогоплательщиков в законно установленных  порядке и размерах.

Возмещение  экспортного НДС – одна из актуальных проблем для участников внешнеэкономической  деятельности. Право на применение нулевой ставки по НДС считается  подтвержденным, если одновременно в  налоговые органы представляется отдельная  налоговая декларация) и документы3, подтверждающие факт реального экспорта товаров, в том числе:

• контракт с иностранным партнером на поставку товаров за пределы РФ;
• выписка банка о поступлении средств за экспортируемые товары. С 1 января 2006 года согласно пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ дополнительно представляется договор поручения по оплате за товар, заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж, если выручка поступила не от самого покупателя (лица, указанного в контракте), а от третьих лиц по его указанию;
• грузовая таможенная декларация с двумя отметками таможенных органов, проставленными в пункте выпуска товаров в режиме экспорта и в пункте пересечения этими товарами границы РФ;
• товаросопроводительный документ с отметкой таможенного органа, подтверждающего вывоз товара за пределы территории РФ.