Учёт расчётов по НДС при экспорте товаров на примере ООО «Разгуляй-Крупа» города Москвы

НДС, уплаченный с неподтвержденной экспортной выручки, можно вернуть после сбора всех необходимых документов. Для этого нужно будет представить их вместе с декларацией по НДС (Пункт 9 ст. 165, п. 2 ст. 173 НК РФ; п. 3 Порядка заполнения декларации) до истечения 3 лет с периода, в котором произошла отгрузка (Постановления Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 N 17473/08; ФАС ДВО от 14.10.2009 N Ф03-5228/2009).

Часто случается, что документы, подтверждающие налоговые вычеты по экспорту (например, счета-фактуры от поставщиков), организация получила позднее, чем подтвердила ставку 0% по этим операциям. В декларации предусмотрен отдельный раздел для отражения «запоздавших» вычетов - раздел 5, который нужно заполнить в декларации за тот период, в котором эти вычеты возникли.

За последние 5 лет в ООО «Разгуляй-Крупа» не было ситуаций, требующих заполнения 5 и 6 разделов.

3.3. Раздельный учёт экспорта.

Налоговый кодекс требует учитывать отдельно суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), которые используются в производстве или реализации экспортируемой продукции. Это необходимо из-за различного порядка принятия к вычету входного НДС. Ведь по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования при реализации на территории России, НДС принимается к вычету в периоде, когда выполняются следующие условия:

– товар (работа, услуга) принят на учет на основании правильно составленного первичного учетного документа;

– от поставщика получен правильно составленный счет-фактура;

– принятый на учет товар (работа, услуга) предназначен для использования в облагаемых НДС операциях.

А по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования при реализации на экспорт, НДС принимается к вычету только в периоде подтверждения налогоплательщиком нулевой ставки или в периоде отгрузки продукции при условии, что нулевая ставка не подтверждена.

Налоговым кодексом порядок ведения раздельного учета сумм входного НДС по товарам (работам, услугам) не установлен. Поэтому компаниям-экспортерам необходимо разработать такой порядок самостоятельно и обязательно закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. Такая же точка зрения и у Минфина России.

Чтобы правильно организовать учет входного НДС, нужно сразу определить, будут ли товары (работы, услуги) использоваться при производстве продукции, которую в дальнейшем станут продавать на экспорт. Если организация в момент приобретения, например, материалов уже знает, что они полностью предназначены для производства экспортной продукции, то учет можно построить таким образом:

Дт 10 Кт 60 – приняты на учет материалы;

Дт 19 субсчет «Экспорт» Кт 60 – учтен предъявленный НДС;

Дт 68 субсчет «НДС» Кт 19 субсчет «Экспорт» – принят к вычету НДС в периоде подтверждения экспорта в порядке, определенном статьей 165 НК РФ, или в периоде отгрузки готовой продукции при неподтвержденном экспорте.

Однако в большинстве случаев организация на момент приобретения ТМЦ еще не знает, будут ли они использованы в производстве экспортной продукции, и если да, то в какой доле. Тогда весь входной НДС можно принять к вычету в общем порядке.

Если впоследствии изготовленная продукция будет реализовываться на экспорт, то принятый к вычету при приобретении материалов НДС необходимо восстановить к уплате в бюджет в периоде отгрузки.

При этом в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых НДС был ранее принят к вычету на сумму налога, подлежащую восстановлению. Изменения в книгу покупок не вносятся.

Возникает вопрос: в каком размере нужно восстанавливать НДС?

Порядок расчета сумм налога, которые надо восстановить, может зависеть от многих факторов:

– частоты экспортных поставок;

– номенклатуры готовой продукции;

– методики учета затрат и калькулирования себестоимости производимой продукции и др.

Определить порядок ведения раздельного учета НДС организация должна и по расходам, которые одновременно используются в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке. Сумма предъявляемого налогового вычета по НДС может определяться расчетным путем на основании принятой в организации методики раздельного учета затрат, используемых при производстве и реализации продукции. Данная методика разрабатывается с использованием методов бухгалтерского учета затрат.

Суды при рассмотрении вопросов раздельного учета по экспортным операциям и операциям на внутреннем рынке указывают на то, что налогоплательщик вправе самостоятельно разработать и закрепить в учетной политике метод раздельного учета.

Например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 03.03.2004 по делу № Ф04/1066-81/А67-2004 отметил, что в состав затрат по производству и реализации экспортируемой продукции включаются не только прямые затраты, формирующие ее себестоимость, но и общехозяйственные расходы, подлежащие распределению на все виды деятельности (включая производство продукции, реализуемой как на внутреннем рынке, так и на экспорт). Суд посчитал обоснованным, что организация производила расчет доли НДС в соответствии с принятой в компании учетной политикой.

На практике раздельный учет НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), ведется с учетом следующих показателей:

– стоимости реализуемых на экспорт и на внутреннем рынке товаров;

– удельной доли экспортированной продукции в количественном исчислении в общем объеме реализованной продукции;

– удельной доли экспортированной продукции по себестоимости в общей себестоимости отгруженной продукции и др.

Если основным видом деятельности организации является реализация товаров на экспорт, то общехозяйственные расходы включаются в затраты по производству и реализации экспортируемых товаров. При этом суммы входного НДС по общехозяйственным расходам принимаются к вычету в установленном порядке при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В рамках налогового контроля налоговые органы проверяют обоснованность применения налогоплательщиком нулевой ставки НДС и принимают решение о возмещении соответствующих сумм налога путем зачета или возврата либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Проверка проводится на основании данных налоговой декларации и тех документов, которые представляет налогоплательщик. То есть сумма экспортной выручки должна подтверждаться представленным пакетом документов.

Но зачастую бывает, что в ходе камеральной проверки в декларации обнаруживаются ошибки. Причем в большинстве случаев они носят технический характер. Формально такие ошибки не могут являться основанием для отказа в правомерности применения налогоплательщиком ставки НДС 0%. Конечно, при условии наличия необходимых документов.

Однако огрехи бывают разные. Если, например, допущены арифметические погрешности, описки или пропуски, не влияющие на основные показатели декларации, то, возможно, налоговые органы потребуют только объяснений и соответствующих уточнений. Более того, при обнаружении в декларации технической ошибки налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику, а также предложить ему дать необходимые объяснения и попросить представить дополнительные документы.

Но есть вероятность других последствий. Из-за ошибок, которые приводят к искажению основных показателей декларации, становится очень сложно сопоставить ее данные с представленным пакетом документов. И тогда налоговый орган может отказать (полностью либо частично) в правомерности применения ставки 0% и возмещении налога.

При обнаружении ошибок или искажений в исчислении налоговой базы в уже сданных декларациях перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Если такие оплошности привели к занижению подлежащей уплате суммы налога, то подача уточненной декларации является обязанностью налогоплательщика. А если такого занижения не произошло, то представление уточненной декларации – право налогоплательщика.

Чтобы подтвердить правомерность применения нулевой ставки, компаниям нужно представить в налоговый орган весьма внушительный по объему пакет документов. Более того, они должны удовлетворять требованиям статьи 165 НК РФ.

4. Совершенствование учета экспортных операций

4.1. Совершенствование организации налогового учета в целом по экспортным операциям.

Для предприятий, которые вышли на внешний рынок, очень важным является необходимость создания четкого и отлаженного механизма бухгалтерского учета экспорта товаров, так как возникает много новых операций, связанных с внешнеэкономической деятельностью. А информацию для принятия решений, необходимых для эффективной деятельности предприятия, можно получить из бухгалтерского учета, организованного на самом высоком уровне.

Учетную политику совершенствовать не нужно, так как законодательство Российской Федерации не дает возможности выбора по экспортному НДС. Я предлагаю усовершенствовать в ООО «Разгуляй-Крупа» некоторые организационные моменты, а именно:

- улучшение взаимодействия бухгалтерии и менеджеров по внешнеэкономической деятельности;

- ускорение согласования контрактов по экспорту;

- желательно использование услуг таможенного брокера, в том числе и с целью ускорения получения документов по экспортным операциям (грузовых таможенных деклараций, товарно-транспортных накладных и пр.);

- ускорение возврата ТОРГ-12 с отметками покупателя.

Если все эти моменты будут учтены и приняты к исполнению в ООО «Разгуляй-Крупа», то это непременно облегчит и ускорит работу бухгалтеров, работающих на участках по экспортным операциям.

Касательно Законодательных актов, хочется внести предложение по уравновешиванию курсов валют, применяющихся в таможенных органах при оценке отгруженных и полученных товаров, и поступления экспортной выручки, оплаты импортного товара в бухгалтерском учете. Это дополнение позволит проводить сверку между таможенными органами, банком и бухгалтерией, что облегчит работу таможенных сотрудников, банковских менеджеров и бухгалтеров в момент закрытия паспортов сделки по внешнеэкономическим контрактам.

4.2. Совершенствование налоговых расчетов и налогового учета по экспортным операциям.

В этом разделе хотелось бы отметить тот факт, что все аналитические расчёты, которые проводятся перед составлением и записью проводок, ведутся на компьютере в программе Microsoft Office Excel с забиванием сумм вручную. Соответственно, в связи с этим возрастает вероятность ошибки исполнителя этих расчётов.

Также нужно отметить, что книги покупок по экспортному НДС заполняются вручную, что при больших объемах очень трудоемко и велика вероятность ошибки.

Было бы достаточно эффективным внедрение 1С – 8 «Управление производственным предприятием» и внедрение специальных ТЗ (так называемых технических заданий). Специальные ТЗ были разработаны главным бухгалтером организации во время прохождения мной практики. Так же, в то время, когда я находилась в ООО «Разгуляй-Крупа» на практике, произошло внедрение 1С – 8 «Управление производственным предприятием». В переходе ООО «Разгуляй-Крупа» с 1С – 7 на 1С – 8 я принимала непосредственное участие. Эти внедрения значительно сократили время на заполнение книг и долгие расчёты в Microsoft Office Excel.

Список использованной литературы

1.                  М.А. Климова «Бухгалтерский учет и налогообложение экспортно-импортных операций», «Книги издательства «Налоговый вестник», 2008 [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс.

2.                  Федеральный Закон от 08.12.2003 № 164-ФЗ (ред. от 02.02.2006) "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" (принят ГД ФС РФ 21.11.2003) // "Российская газета", № 254, 18.12.2003.

3.                  Постановление Правительства РФ от 06.11.1992 N 854 (ред. от 27.10.2008) "О лицензировании и квотировании экспорта и импорта товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации" // "Собрание актов Президента и Правительства РФ", 09.11.1992, № 19, ст. 1589.

4.                  Таможенный Кодекс Российской Федерации Принят Государственной Думой 25 апреля 2003 года, Одобрен Советом Федерации 14 мая 2003 года[Электронный ресурс] // КонсультантПлюс.

5.                  Закон РФ "О таможенном тарифе" от 21.05.1993 № 5003-1(ред. от 03.12.2008) [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс.

6.                  Е.С. Денисова «Реализуем товар за границу», журнал «Учет в торговле» №4, IV квартал 2008 [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс.

7.                  В.В.Семенихин «Экспорт товаров - бухгалтерский учет», газета "Налоги", 2007, № 43[Электронный ресурс] // КонсультантПлюс.