Реализация принципа справедливости налогообложения

     Оглавление

      Введение

     Что такое справедливость? Это понятие о должном, содержащее в себе требование соответствия деяния и воздаяния: в частности, соответствия прав и обязанностей, труда и вознаграждения, заслуг и их признания, преступления и наказания, соответствия роли различных социальных слоев, групп и индивидов в жизни общества и их социального положения в нём; в экономической науке — требование равенства граждан в распределении ограниченного ресурса.

     В налогообложении справедливость является одним из самых важных принципов. Можно согласиться с мнением, что справедливая система налогообложения - идеальная мечта любого государства и общества, которой пока не достигло ни одно государство мира. К этой цели человеческая цивилизация идет уже столетия, и впереди у нее еще очень долгий путь.

     В данной работе автор пытается раскрыть понятие принципа справедливости налогообложения, рассмотреть проблемы реализации принципа справедливого налогообложения в Российской Федерации.  

     1. Понятие принципа справедливости налогообложения

     1.1 Справедливость как основной принцип и базовая категория налогообложения.

     Адам  Смит (1723-1790), шотландский экономист  и философ, сформулировал 4 принципа, которым должны удовлетворять все налоги – справедливость, определенность, удобство, эффективность. Принцип справедливости сформулирован А.Смитом так: «Подданные государства должны делать взносы с целью поддержания деятельности правительства, которые как можно точнее пропорциональны экономическим возможностям налогоплательщика»¹. Он считал, что принципу справедливости соответствует пропорциональное налогообложение, когда лица с разными доходами вносят в бюджет одинаковую долю своих доходов. Пропорциональность соответствовала существовавшим во времена А.Смита социально-экономическим условиям.

     Принцип справедливости, вне всяких сомнений, относится к числу наиболее важных принципов налогообложения.² Согласно ему влияние налогового бремени должно быть равномерным и соответственно каждый налогоплательщик должен вносить справедливую часть налоговых платежей в государственный бюджет. Все налогоплательщики (юридические и физические лица) обязаны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства в соответствии со своей платежеспособностью, при этом обложение налогами должно быть всеобщим и равномерно распределяться между налогоплательщиками.

     Несовершенство системы налогообложения неизменно вызывает и будет вызывать критику любых фискальных институтов общества. Однако, независимо от этого, поиски путей рационального, эффективного и справедливого налогообложения должны продолжаться.³ Вполне согласуется с ним такое суждение, в соответствии с которым «справедливость давно уже признана основным принципом законодательства, но вряд ли сейчас можно найти страну, где могут, не кривя душой, признать, что у них этот принцип нигде не остается затушеванным. В полной мере это относится и к налоговому праву. Не только в России, но даже в странах благополучной Европы граждане очень редко бывают довольны своей налоговой системой, причем в качестве основного ее недостатка чаще всего указывается именно ее несправедливость». С учетом этого необходимость в уяснении принципа справедливого налогообложения становится очевидной.

     Задача категорирования в данном случае осложняется и тем, что понимание справедливости может различаться, в зависимости от сложившихся в том или ином историческом периоде представлений о ней, которые, в свою очередь, корректируются под воздействием различных объективных и субъективных факторов. В связи с этим, можно привести слова известного русского ученого М.М. Алексеенко, который полагал, что стремление к справедливости должно сопровождать установление налогов, но «человеческая справедливость» относительна и зависит от социально-политического устройства.⁴ По мнению отдельных современных авторов, проблема справедливости в налогообложении - это проблема, в первую очередь, политического характера. Не стоит также забывать и о том, что понимание налоговой справедливости может различаться в зависимости от принадлежности налогоплательщика к той или иной социальной группе. Это обстоятельство было подмечено А.А. Соколовым, который писал, что «понятие податной справедливости - это как бы общая форма, в которую каждым классом вливается особое конкретное содержание»⁵.

     Тем не менее, категория справедливости может и должна рассматриваться и определяться с позиций юридической науки. Это открывает возможность для выработки соответствующего правового определения, в том числе применительно к налогообложению. В свое время справедливость определялась выдающимся русским правоведом С.А. Муромцевым как «присущая в данное время данной общественной среде совокупность субъективных представлений о наиболее совершенном правовом порядке»⁶. Основываясь на подобном понимании справедливости, эту категорию в самом общем виде можно определить как совокупность укоренившихся в обществе представлений о совершенном порядке налогообложения. Более же точное определение невозможно выработать без понимания того, что составляет основу этого совершенства. В этой связи представляется необходимым более подробно рассмотреть слагаемые справедливого налогообложения.

     Как справедливо отмечает Я.Ю. Глуховский, налогоплательщики часто и в очень разных ситуациях ссылаются на налоговую справедливость.⁷ Однако преимущественно они связывают ее со снижением налоговой нагрузки либо с полным освобождением от налогов. В данном случае имеет место субъективная справедливость, обусловленная защитной реакцией налогоплательщика на утрату части принадлежащих ему материальных средств в результате налогообложения. Такая справедливость порождает у налогоплательщика стремление уменьшить собственные налоги, в сочетании с предъявлением требований к публичной власти по выполнению ею различного рода обязательств. Однако имеется и другое, объективное понимание налоговой справедливости, которое имеет практическое значение, поскольку это понимание органов власти, которые облагают налогами. Оно сводится к тому, что покрытие публичных расходов связано с необходимостью подбора источников доходов и справедливого распределения налоговой нагрузки среди экономических субъектов 

     Можно отметить, что рассуждать о соблюдении принципа справедливого налогообложения позволительно лишь в том случае, когда наличествует целый ряд условий, продекларированных другими принципами, к числу которых в первую очередь относятся всеобщность налоговых обязанностей, податное равенство и соразмерность налогообложения. По крайней мере, в теории обоснованно отмечается, что именно эти принципы налогового права являются необходимым условием существования налоговых отношений⁸. Представляется, что интересующий нас принцип является настолько общим, что его реализация всецело зависит от реализации не только этих, но и некоторых других, менее общих по отношению к нему, принципов налогообложения. Тем не менее, именно всеобщность, равенство и соразмерность являются главными слагаемыми справедливого налогообложения. На то, что данные принципы, органично дополняя друг друга, обеспечивают реализацию принципа справедливости, обращают внимание и другие авторы, в частности А.В. Демин, уделяющий значительное внимание этому вопросу.

     Представляется, что принципы всеобщности и податного  равенства относятся к числу важнейших идей, которые формируют общее представление о должной, а следовательно, справедливой системе налогов и сборов. Значение этих принципов велико, и в современной действительности они воспринимаются как само собой разумеющиеся непреложные истины. Однако еще сравнительно недавно их реализация сталкивалась с многочисленными исключениями и изъятиями, касающимися податного состава, в том числе носящими индивидуальный характер.

     В настоящее время не вызывает сомнений необходимость участия всех подданных того или иного государства в общем деле формирования публичных финансов. В этом, как мы уже знаем, и заключается существо принципа всеобщности налогообложения. Распространение этого принципа на каждого гражданина, на каждую организацию без каких-либо изъятий, безусловно, служит установлению справедливого налогообложения. Напротив, наличие каких-либо исключений из этого правила расценивается в общественном сознании как несправедливость. Несмотря на всю очевидность этой истины, в истории налогообложения имелись многочисленные примеры, когда отдельные лица, а также целые классы и сословия избавлялись от необходимости платить налоги. Так, в античности римские граждане освобождались от каких-либо повинностей вообще, в Средние века различные налоговые привилегии предоставлялись духовенству и феодалам, позднее в ряде стран налоговым иммунитетом пользовались лица королевских фамилий. В своих «Основных началах финансовой науки» Ф. Нитти писал, что в старое время от налога часто освобождались именно богатые и сильные мира сего. При этом ученый сослался на известное изречение: «По старому обычаю народ уплачивает подати своим имуществом, дворянство - своей кровью, а духовенство - своими молитвами»⁹. В этой связи уместно привести замечание П.А. Гольбаха, полагавшего необходимым сделать так, чтобы «...налог был всеобщим, это бремя должны нести все подданные; освобождение от налогов создает между гражданами столь же несправедливое, сколь и обидное неравенство, которое обычно благоприятствует лишь тем, кто больше других в состоянии оказывать помощь стране»¹⁰.

     Конечно, принцип всеобщности не следует абсолютизировать, поскольку, имеют право на существование ситуации, когда обязанность по уплате налогов и сборов слагается с малообеспеченных лиц, нуждающихся в социальной поддержке, к коим традиционно относятся инвалиды, пенсионеры, безработные, многодетные и т.д. В данном случае равенство не нарушается, поскольку имеет место перераспределение доходов и дифференциация налогов и сборов с учетом имущественного положения налогоплательщиков. Представляется, что в любом случае подобные изъятия из общего налогового режима вполне отвечают требованиям социальной справедливости. По крайней мере, современные концепции налогообложения в странах с развитой рыночной экономикой в целях соблюдения принципа социальной справедливости исходят из необходимости полного или частичного освобождения от налогов малообеспеченных групп населения.¹¹ Также не противоречат принципу справедливости налогообложения налоговые привилегии и иммунитеты, предоставляемые на основе международных соглашений, хотя зачастую они носят индивидуальный характер. К числу субъектов, которым традиционно предоставляются подобные налоговые льготы, относятся: дипломатические представительства, консульские учреждения, специальные миссии, торговые представительства, международные межправительственные организации, их главы и персонал. В данном случае необходимость освобождения их от налогообложения обусловлена стремлением создать благоприятные условия для выполнения ими функций, обеспечивающих международное сотрудничество.

     Другим исходным моментом является то, что первооснова справедливости вообще есть равенство, которое, по мнению отдельных ученых, составляет самую ее суть. Действительно, для современной этики и философии права наиважнейшей функцией справедливости является «достижение равенства, а не увековечивание неравенства». Предполагается, что закон в равной степени распространяется на всех людей во всех ситуациях, без разделения на бедных и богатых, власть имущих и простолюдинов. Закон, который применяется именно таким образом без какой-либо дискриминации, можно считать воплощением справедливости. В связи с этим в качестве непременного условия справедливого налогообложения следует рассматривать равенство налогоплательщиков. В данном случае речь идет о частном случае равенства, базирующемся на общепризнанном в международном праве принципе запрещения дискриминации. Так, в ст. 14 Конвенции о защите прав человека и основных свобод (Рим, 4 ноября 1950 г.) определено, что пользование правами и свободами должно быть обеспечено каждому без какой бы то ни было дискриминации. Податное равенство как принцип предполагает одинаковые для всех налогообязанных лиц условия налогообложения, которые в первую очередь заключаются в равном налоговом бремени. Это означает, что недопустимо установление налогов и сборов, имеющих различные условия их исчисления и уплаты на основе дифференциации налогоплательщиков по каким-либо признакам, отличным от тех, которые характеризуют их налоговую способность. В частности, исключается неравенство налогоплательщиков по признаку национальной принадлежности, гражданства, пола, рода занятий, формы собственности, происхождения капитала и т.п. К примеру, в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 21 марта 1997 г. N 5-П «По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» в свое время было определено, что в сфере налоговых отношений принцип равного налогового бремени означает, что не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований. Применительно к нашей стране этот принцип непосредственно вытекает из содержания ст. 8 (ч. 2) и ст. 19 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которыми в Российской Федерации: признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности; все равны перед законом и судом; государство гарантирует равенство прав и свобод человека и гражданина независимо от пола, расы, национальности, языка, происхождения, имущественного и должностного положения, места жительства, отношения к религии, убеждений, принадлежности к общественным объединениям, а также других обстоятельств. Запрещаются любые формы ограничения прав граждан по признакам социальной, расовой, национальной, языковой или религиозной принадлежности.