Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль

Пример 1. В 2002 году организация получила убыток 800 тыс. руб.  В последующие 10 лет получены следующие результаты:

2003 г.  – 100 тыс. руб.;

2004 г.  – 200 тыс. руб.;

2005 г.  – 150 тыс. руб.;

2006 г.  – убыток 200 тыс. руб.;

2007 г.  – 100 тыс. руб.;

2008 г.  – 150 тыс. руб.;

2009 г.  – 200 тыс. руб.;

2010 г.  – 140 тыс. руб.;

2011 г.  – 150 тыс. руб.;

2012 г.  – 100 тыс. руб.;

Убыток, полученный в 2002 г., может быть погашен  следующим образом:

 

      В данном примере оставшийся непогашенный убыток в сумме 155 тыс. руб. перенести на будущее нельзя, поскольку истекло 10 лет с периода, когда был получен этот убыток (статья 283 НК РФ) и данный убыток погашается за счет собственных средств организации. Что касается убытка 2006 г., то его перенос может быть произведен, начиная с 2013 г. по 2016г. включительно. 

2.1. Порядок учета доходов в целях налогообложения налогом на прибыль организаций 

      Доходами  в целях налогообложения считаются:

1. доходы от реализации – включают в себя выручку от реализации товаров, как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручку от реализации имущества, включая ценные бумаги и имущественные права
2. внереализационные доходы – включают в себя: доходы от долевого участия в других организациях, от операций купли – продажи иностранной валюты; штрафы, пени и иные санкции, которые получены от контрагентов; доходы от сдачи имущества в аренду; доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и т.п.; доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета и т.д.; в виде суммы восстановленных резервов, расходы, на формирование которых были приняты в составе расходов для целей налогообложения; безвозмездно полученное имущество; доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде; положительная курсовая разница как от переоценки имущества, так и по операциям с ценными бумагами; другие суммы.

      Доходы  определяются на основании:

1. первичных учетных документов (НК РФ не содержит легального определения понятия «первичные учетные документы», в соответствии со ст.11 НК РФ в данном случае необходимо руководствоваться положениями ст.9 «Первичные учетные документы» Федерального закона от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»)
2. документов налогового учета (например, аналитические регистры налогового учета)

            Имеются доходы, не учитываемые для целей налогообложения прибыли. Это доходы:

• в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
• в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
• в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов в уставный капитал организации;
• в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества при выходе из хоз. общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
• в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах первоначального взноса участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
• в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи в порядке, установленном Федеральным законом от 4 мая 1999 года №95 – ФЗ « О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации»;
• в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами РФ, а также законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для производственных целей;
• в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
• в виде имущества, поступившего комиссионеру, агенту или иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору. К таким доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;
• в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;
• в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
1. от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;
2. от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
3. от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли)

этого физического лица.

      При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения  только в том случае, если в течение  одного года со дня его получения  указанное имущество (за исключением  денежных средств) не передается третьим лицам:

• в виде сумм процентов, полученных из бюджета (внебюджетного фонда);
• в виде сумм гарантийных взносов в специальные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам, получаемых при осуществлении клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг;
• в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования и др.

 
 

2.2.  Состав расходов организаций, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль 

      Расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, и убытки), осуществленные (понесенные) организацией – плательщиком рассматриваемого налога.

      Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

      Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а с 1 января 2006 года и документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе согласно договору). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

      Отдельно  следует отметить, что Федеральным  законом от 29 мая 2002 года №57-ФЗ был  уточнен порядок учета понесенных организацией – плательщиком налога на прибыль организаций расходов, которые выражены в иностранной валюте и в условных единицах.

      Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных  прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество, имущественные права.

      Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признаются расходы (убытки), предусмотренные статьями 255, 260-268, 276, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318-320 НК РФ, понесенные реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями – правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены гл. 25 НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица – при реорганизации в форме присоединения).

      Необходимо  учитывать, что ст.291, 292, 294, 296, 297, 299, 300, 307-310 НК РФ установлены особенности  определения расходов банков, страховых  организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций потребительской кооперации, профессиональных участников рынка ценных бумаг и иностранных организаций.

      Расходы, учитываемые при определении  прибыли в зависимости от их характера, а также условий осуществления  и направлений деятельности налогоплательщика, делятся на два вида:

1. расходы, связанные с производством и реализацией;
2. внереализационные расходы.

      К внереализационным расходам относятся следующие расходы:

1. Расходы по содержанию переданного по договору лизинга имущества.
2. Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным налогоплательщиком, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущий или инвестиционный).

      В статье 269 введено понятие долгового  обязательства, выданного на сопоставимых условиях. Это долговое обязательство, выданное в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.

      При определении расходов, принимаемых  к вычету, по долговым обязательствам используется два способа.

      Первый  заключается в определении среднего уровня процентов.

При наличии долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях в том же квартале, расчет квартального среднего процента (дисконта) по сопоставимым долговым обязательствам производится по следующей формуле:

,

где Iср – средний процент для целей налогообложения;

      S – сумма долгового обязательства (основного долга), выданного     налогоплательщику на сопоставимых условиях;

       I – процентная ставка по долговому обязательству.

Пример 2.  В I квартале 2003 года организация получала кредит на сопоставимых условиях: 50 тыс. руб. под 28% годовых, 50 тыс. руб. под 30% годовых, 50 тыс. руб. под 32% годовых. Тогда средний процент по указанной формуле:

      При выдаче следующего кредита на сопоставимых условиях в данном квартале на расходы  для целей налогообложения можно  отнести 30+30*0,2 = 36%. При нескольких видов  долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях, расчет среднего уровня процентов осуществляется отдельно по каждому виду долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях. 

      Второй  способ предусматривает использование ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза по долговым обязательствам в рублях и на 15% по кредитам в иностранной валюте. Данный способ применяется при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. В связи с отсутствием ставки рефинансирования Банка России по кредитам в иностранной валюте при оформлении такого долгового обязательства предельная величина процентов, признаваемых расходами, принимается равной 15% годовых.

3. Расходы на организацию выпуска ценных бумаг и обслуживание ценных бумаг.
4. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы и отрицательной разницы, полученной от переоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг). Если идет уценка, то есть варианты уменьшения налогооблагаемой прибыли.
5. Расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления (по отгрузке) на формирование резервов по сомнительным долгам.
6. Судебные расходы и арбитражные сборы.
7. Расходы в виде штрафов, пеней и иных санкций по договорам.
8. Расходы на оплату услуг банков.
9. Расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
10. Штрафы, пени, санкции за нарушение договорных обязательств.
11. Другие обоснованные расходы (список данных расходов в НК РФ открыт).