Особенности исчисления НДС при осуществлении посреднической деятельности

Решение

Последствия в целях НДС вышеуказанных сделок будут следующими.

Для ЗАО  «Импульс»:

• Март (I квартал) – НДС не возникает, т.к переходит право собственности на мед. (Однако некоторые налоговые органы на местах требуют начислить НДС по факту отгрузки, ссылаясь на использование слова «отгрузка» в тексте НК РФ);
• Апрель (II квартал) – начисляется «входящий» НДС в сумме 18 000 руб.;
• Июль ( III квартал) – принимается к вычету «входящий» НДС по услугам комиссионера – 1 800руб.

Для  ЗАО «Люкс»:

• Апрель (II квартал) – начисляется «исходящий» НДС с предоплаты – 1 800руб., поскольку поступление денег от покупателя является для посредника предоплатой его услуг (по условию примера комиссионер участвует в расчетах);
• Июль (III квартал) – начисляется «исходящий» НДС с комиссии 1 800 руб., одновременно налог, ранее уплаченный с предоплаты, предъявляется к вычету в той же сумме.

Начиная с 1 января 2006 г. Российские организации  – посредники иностранных фирм, продающие товары на территории РФ в соответствии с договорами поручения (комиссии, агентских договоров) и участвующие в расчетах, признаются налоговыми агентами.  При этом сумму НДС они должны начислять сверх цены товара, установленной зарубежным партнером, а не удерживать из дохода (п.5 ст.161 НК РФ). Начисленную сумму налога к вычету принимает не посредник, а покупатель на основании выставленного посредником счета-фактуры (п.3 ст.171 НК РФ).

Сложности «таможенного» НДС

  НДС, уплаченный при ввозе товаров  из-за границы, в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, можно принять к вычету.

           Однако официального перечня документов, на основании которых российский импортер может применить вычет по НДС, уплаченному на таможне посредником, не существует.

           Налоговые органы считают, что комитент (принципал) вправе произвести вычет «таможенного» НДС на основании счета-фактуры, выставленного на его имя посредником. Причем выделенный в этом документе налог должен соответствовать сумме, указанной в таможенной декларации (письмо УФНС России по г. Москве от 8 декабря 2004 г. № 24–11/79072).

          По мнению Минфина России, изложенному в письме от 23 марта 2006 г. № 03–04–08/67, после постановки ввезенного товара на учет комитент (принципал) может принять к вычету НДС на основании таможенной декларации (ее копии) и документов, подтверждающих уплату посредником налога на таможне. Следовательно, посреднику при осуществлении импортных операций необходимо обязательно прилагать к своему отчету таможенную декларацию или ее копию.⁵ 
 
 
 
 
 
 
 

  Глава 3. Основные недостатки и пути совершенствования  посреднической деятельности при уплате НДС 

         В настоящее время НДС является одним из бюджетообразующих и одним из самых сложных и конфликтных в налоговой системе России. Об этом свидетельствует и судебная практика по налоговым спорам, где рассмотрение конфликтов, связанных с исчислением и уплатой НДС, составляет большинство.

            К явным недостаткам данного косвенного налога, предусматривающего зачет (вычет), специалисты относят:

• существование «фирм-однодневок» и использование «серых схем», позволяют недобросовестным налогоплательщикам при попустительстве налоговых органов возмещать из бюджета значительные суммы; остальные налогоплательщики, претендующие на налоговые вычеты или на возмещение из бюджета сумм НДС, вынуждены отстаивать свои вычеты и возмещения в судебном порядке.
• несмотря на предпринимаемые меры, продолжают оставаться высокими масштабы уклонения от уплаты НДС, в том числе за счет лжеэкспорта. Рассматривая проблему уклонения от уплаты НДС с помощью фирм-однодневок, необходимо отметить, что во всех схемах уклонения от налогообложения фирмы-однодневки являются зарегистрированными налогоплательщиками НДС.

           Поэтому в целях сокращения возможностей для исчезновения таких организаций, в первую очередь, необходимо принять меры по совершенствованию процедур регистрации налогоплательщиков НДС. В частности, регистрационные процедуры должны содержать:

- механизмы,  противодействующие получению статуса  налогоплательщика подставными  лицами (то есть регистрации налогоплательщиков  с помощью недействующих документов, по несуществующим адресам и  т.д.);

- жесткие  требования к информации, предоставляемой  лицами при регистрации (наименование  и фактический адрес налогоплательщика,  по которому предполагается ведение  деятельности; наименование (имена)  и фактический адрес руководителя  организации, основных владельцев  или акционеров налогоплательщика;  информация о виде деятельности  налогоплательщика в целях выявления  участия данных лиц в схемах  уклонения от уплаты НДС и  неправомерного возмещения НДС; наименование и фактические адреса организаций, аффилированных с регистрируемым налогоплательщиком).⁶

            Принятие решения об особой процедуре регистрации налогоплательщиков НДС позволит сосредоточить усилия налоговых органов на администрировании меньшего количества налогоплательщиков, что при прочих равных условиях может привести к росту эффективности налогового администрирования.

           Посредническая деятельность достаточно сложна с точки зрения гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства. И на сегодняшний день многие вопросы, связанные с посреднической деятельностью, остаются нормативно не урегулированными. Например, если сравнивать все договора посредничества: комиссии, поручения и агентский договор, то можно сделать вывод, что наиболее законодательно прописан из всех перечисленных договоров - договор комиссии. Налогоплательщикам следует иметь в виду, что, позволяя комитенту и комиссионеру самостоятельно определять сроки предоставления отчета, Гражданский Кодекс в отношении договора поручения предусматривает иные нормы предоставления отчета. Так согласно статье 975 ГК РФ: 
«Доверитель обязан без промедления принять от поверенного все исполненное им в соответствии с договором поручения». 
То есть, поверенный обязан без промедления сразу же по исполнении договора поручения представить доверителю отчет (с приложением оправдательных документов, если это требуется по условиям договора). Таким образом, ГК РФ не оставляет права сторонам, работающим по договору поручения, решать вопрос о предоставлении отчета самостоятельно. Следовательно, доверителю для того, чтобы правильно отразить в учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) никакого дополнительного извещения от поверенного не требуется. Если же стороны, работающие по договору поручения, все же устанавливают самостоятельно такие сроки, нарушая тем самым гражданское законодательство, то в этом случае, в целях исчисления налога на прибыль им придется воспользоваться нормами, предусмотренными для договора комиссии.

             Специфика налогообложения при использовании посреднических договоров заключается в том, что, с одной стороны, все денежные средства и иное имущество, поступившие к посреднику (включая суммы возмещения произведенных им затрат), не признаются его доходами, подлежащими налогообложению. Доходами посредника являются только суммы его вознаграждения, которые собственно облагаются НДС (п. 1 ст. 156 НК РФ). Данная норма используется посредниками (комиссионерам, принципалам, доверителям), чья предпринимательская деятельность заключается в реализации «чужих» товаров (работ, услуг).

             Таким образом, посреднические договоры очень привлекательны с позиций налогообложения. А специфическая договорная природа посредничества сделала возможным построение ряда налоговых схем на этой базе.

            Основной схемой является включение посредников в процесс продажи товаров (работ, услуг) с целью «оседания» у него части выручки в виде вознаграждения, которую можно включить в состав расходов (взять в зачет соответствующие суммы НДС), а заодно использовать посредника в качестве пособника в отношении с фирмами-однодневками. Посмотрим, как это происходит.

Посредничество в отношениях с фирмами-однодневками

Прежде  всего, отметим: прямое использование фирм-однодневок при построении налоговых схем сулит недобросовестным налогоплательщикам большие проблемы. Это связано с тем, что непосредственное взаимодействие с любыми фиктивными организациями (контрагентами) сейчас становится все более и более опасным, поскольку контролирующие органы досконально изучили все мошеннические механизмы в этой сфере и вооружились железными аргументами против налоговых правонарушителей в суде.  И некоторые «специалисты» в области налогообложения (за немалые, между прочим, деньги) предлагают им «безопасный» вариант: привлечь специальную организацию-посредника, которая будет выглядеть как добросовестный налогоплательщик.

          Обычно такие организации, называемые «серыми»: в отсутствии существенных проблем во взаимоотношениях с налоговыми органами их задача состоит в том, чтобы полученные от налогоплательщика денежные средства отправить дальше – непосредственно «однодневке». Что касается налоговых отчислений у ложного посредника, то они минимальны: какое бы вознаграждение он не получил, большая часть его уйдет к контрагенту - однодневке.

         Таким образом, при помощи гражданско-правовых механизмов оформляется движение товара и денежных средств не по прямой линии «налогоплательщик - однодневка», а опосредованно, через «серого» посредника. При этом по замыслу разработчиков схемы репутация самого налогоплательщика остается безупречной. Аргумент такой: налогоплательщик может быть наказан за неосмотрительность в выборе контрагентов, особенно если последние не уплачивают налоги в бюджет, но привлечение посредника должно нейтрализовать любые претензии к нему.

          Например, когда речь идет об «экспортных» схемах, базирующихся на применении ставки НДС 0 %, очень удобно осуществлять искусственное завышение цены экспортного товара, прогоняя его через цепочку посредников.⁷

          Кроме того, иногда налогоплательщики представляют себя посредниками специально созданного третьего лица (однодневки или «серой» фирмы), для минимизации собственных налогов (вознаграждение вместо выручки от реализации и возможность применения упрощенной системы налогообложения).

        Подводя итог вышесказанному, можно  выделить ряд путей совершенствования  при осуществлении посреднических  операций при уплате НДС:

- разработка четкого и понятного законодательства, регулирующего бухгалтерский и налоговый учет посреднических операций,

- сформулировать  и отобразить в нормативном документе определения терминов «посредник» или «посредническая операция»;

- необходимостью исследований и оригинальных разработок в соответствующей области;

- Отмена таких объектов налогообложения как: – передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли (пп. 2 п. 1 ст. 
146 НК РФ);

– выполнение строительно-монтажных работ для  собственного потребления (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

- в среднесрочной перспективе одним из основных направлений совершенствования законодательства в этой сфере и его применения на практике является принятие действенных мер, обеспечивающих как законные права налогоплательщиков, повышение их защищенности от неправомерных требований налоговых органов, так и пресечение имеющейся практики уклонения от налогообложения.

  Заключение 

         Посредническая деятельность, как и любая другая экономическая деятельность, требует для своего осуществления использования всех  
видов ресурсов и её развитие подчиняется законам экономики и рынка. Состав посреднической деятельности весьма разнообразен, что  
определяется задачами, стоящими перед ней. Посредническая деятельность способствует информационному обмену между продавцами и  
покупателями, формированию оптимальных связей между производителями и конечными потребителями, увеличению скорости движения  
товаров, выравниванию цен и т.д. Посредническая деятельность, таким образом, сокращает неопределенность рыночной среды,  
возникающую из-за отсутствия эффективных информационных связей между производителем и конечным потребителем, повышает  
эффективность движения товаров.