Налоговые системы зарубежных стран

     В России налоговые льготы для физических лиц также рассматриваются как элемент создания благоприятной налоговой среды для развития ипотечного жилищного кредитования и кредитования жилищного строительства. В Концепции развития системы ипотечного жилищного кредитования в РФ отмечается: Наличие налоговых льгот, связанных с ипотечным жилищным кредитованием, является действенным экономическим фактором, стимулирующим со стороны государства развитие первичного ипотечного рынка. Они позволяют существенно увеличить доступность долгосрочных ипотечных кредитов для населения. Меры налогового стимулирования развития жилищного кредитования направлены главным образом на предоставление имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц. Проценты по целевым кредитам (займам) вычитаются в полном объеме, что согласуется с опытом большинства развитых стран, в то время как ограничение размера налогового вычета 1 млн. руб. существенно снижает его эффективность, поскольку зачастую не соответствует величине реальных расходов на приобретение жилья.

     Влияние налогообложения на прочие виды кредитов менее значимо. В России отсутствуют  налоговые рычаги стимулирования потребительского кредитования, хотя и в зарубежных странах данная льгота не получила столь широкого распространения, как налоговый вычет по ипотечному кредитованию. Проценты по потребительским кредитам полностью освобождаются от налога в Голландии, Дании, Ирландии и Финляндии; в определенных пределах – в Люксембурге, Нидерландах, Норвегии, Швеции и Швейцарии. В то же время льготы по потребительскому кредитованию отсутствуют в Австралии, Бельгии, Великобритании, Германии и ряде других стран.

     Вместе  с тем в отношении потребительского кредитования не действуют и некоторые  регулирующие меры. Так, из-под налогообложения  выведен самый быстрорастущий сегмент рынка потребительского кредитования – экспресс-кредитование в местах приобретения товаров: определение материальной выгоды не производится в случае предоставления физическому лицу коммерческого кредита либо приобретения товара в кредит или рассрочку. Это связано с тем, что действующим законодательством не предусмотрены взаимоотношения ни банка-кредитора, ни физического лица-заемщика с третьими лицами (например, торговой организацией).

     Предварительно  принятое федеральным правительством решение о замораживании ставки налога на добавленную стоимость на уровне 18%, думается, принципиально неверно. Оно, в частности, обессмысливает прошлогоднее правительственное решение о снижении этой ставки с 20% до названного уровня в качестве первого шага, за которым должен был последовать второй-дальнейшее ее двух-трехпроцентное уменьшение, нацеливаемое на стимулирование развития экономики. Понятно, что ослабление зависимости народного хозяйства от мировых цен на энергоносители настоятельно требует ослабления налоговой нагрузки прежде всего в перерабатывающих отраслях, где на порядок выше, нежели в отраслях добывающих, доля добавленной стоимости, соответственно – удельный вес НДС в общей налоговой нагрузке. Снижение рассматриваемой ставки до 15 – 16%, как представляется, создавало бы благоприятные предпосылки для развития именно отраслей переработки. Однако при этом стоило бы сохранить льготную – десятипроцентную – ставку НДС, действующую ныне, в частности, для ряда продовольственных товаров и изделий детского ассортимента; в противном случае неизбежен взлет цен на потребительском рынке.

     Например  в Италии налог на добавленную  стоимость взимается по дифференцированным ставкам. В настоящее время их пять: льготная – 2%, основная – 9%, две  повышенные – 18% и 38%, а также нулевая, которая применяется к экспорту товаров и услуг.

     Льготная  ставка 2% применяется к товарам  первой необходимости (хлеб, молоко и  другие продукты питания), а также  газетам, журналам. По основной ставке 9% облагается широкий круг промышленных изделий, в том числе текстильных. Продукты питания и спиртные напитки, продаваемые через ресторан, а также бензин и нефтепродукты облагаются по ставке 18%. Самая высокая ставка применяется к предметам роскоши (меха, ювелирные изделия, спортивные автомашины.

     Что касается предлагаемых ныне иных, нежели снижение ставки НДС, путей ослабления налоговой нагрузки на экономику, то они, во-первых, находятся в русле  интересов хозяйствующих субъектов  нефтегазодобычи (с учетом вышесказанного), во-вторых, лишь еще больше усложнят налоговое администрирование НДС, с которым и сегодня предостаточно проблем (о чем речь пойдет далее). Тут просматриваются и другие негативы.

     Так, предлагается уменьшить налоговую  нагрузку на экономику путем вычета входного НДС по капитальному строительству по схеме, применяемой к основному производству, т.е. в режиме реального времени, а не после ввода оборудования в эксплуатацию. Решение вроде бы разумное, однако его реализация: а) вряд ли в конечном счете снизит налоговую нагрузку на хозяйствующих субъектов (ибо им предлагается вернуть их же деньги, но лишь несколько раньше, чем это происходит сегодня); б) способна создать еще один канал занижения налоговой базы и ухода от налогообложения; в) чревата вышеупомянутым усложнением администрирования.

     Одна  из предлагаемых ныне мер – отмена НДС как такового и введение вместо него налога с продаж – вообще неприемлема  с экономической и политической точек зрения. Для полной компенсации  потерь бюджета в связи с отменой  НДС минимальная ставка налога с  продаж должна была бы составить 15% (что, понятно, повлекло бы за собой галопирующий рост розничных цен). При установлении же этой ставки на уровне 5% (как и было до отмены данного налога) бюджет страны понес бы огромные потери. Наконец, если собираемость налога с продаж в связи с проблемами учета розничной выручки примерна такая же, что и НДС (70–75%), то администрирование первого вовсе не проще, чем второго.

   Как уже отмечалось, администрирование  НДС сегодня заключает  многие проблемы. Бухгалтеры компаний, занимающихся экспортом, не понаслышке знают, сколько трудностей доставляет учет НДС по таким операциям. Чего стоит только правильно организованный раздельный учет. Да и подтверждение нулевой ставки – хлопотное дело. Как это сделать и как возместить налог из бюджета?

   Налоговый кодекс требует учитывать отдельно суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), которые используются в  производстве или реализации экспортируемой продукции. Это необходимо из-за различного порядка принятия к вычету входного НДС. Ведь по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования при реализации на территории России, НДС принимается к вычету в периоде, когда выполняются следующие условия: 
– товар (работа, услуга) принят на учет на основании правильно составленного первичного учетного документа; 
– от поставщика получен правильно составленный счет-фактура; 
– принятый на учет товар (работа, услуга) предназначен для использования в облагаемых НДС операциях.

   А по товарам (работам, услугам), приобретенным  для использования при реализации на экспорт, НДС принимается к вычету только в периоде подтверждения налогоплательщиком нулевой ставки или в периоде отгрузки продукции при условии, что нулевая ставка не подтверждена.

   Налоговым кодексом порядок ведения раздельного  учета сумм входного НДС по товарам (работам, услугам) не установлен. Поэтому компаниям-экспортерам необходимо разработать такой порядок самостоятельно и обязательно закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. Такая же точка зрения и у Минфина России.

   Чтобы правильно организовать учет входного НДС, нужно сразу определить, будут ли товары (работы, услуги) использоваться при производстве продукции, которую в дальнейшем станут продавать на экспорт. Если организация в момент приобретения, например, материалов уже знает, что они полностью предназначены для производства экспортной продукции, то учет можно построить таким образом: 

Дебет 10 Кредит 60 – приняты на учет материалы; 
Дебет 19 субсчет «Экспорт» Кредит 60 – учтен предъявленный НДС; 
Дебет 68 субсчет «НДС» Кредит 19 субсчет «Экспорт» – принят к вычету НДС в периоде подтверждения экспорта в порядке, определенном статьей 165 НК РФ, или в периоде отгрузки готовой продукции при неподтвержденном экспорте. 

   Однако  в большинстве случаев организация  на момент приобретения ТМЦ еще не знает, будут ли они использованы в производстве экспортной продукции, и если да, то в какой доле. Тогда весь входной НДС можно принять к вычету в общем порядке.

   Если  впоследствии изготовленная продукция  будет реализовываться на экспорт, то принятый к вычету при приобретении материалов НДС необходимо восстановить к уплате в бюджет в периоде отгрузки.

При этом в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых  НДС был ранее принят к вычету на сумму налога, подлежащую восстановлению. 

   Отличием  налоговой системы Германии является наличие налога с продаж вместо НДС. В государственных доходах он составляет примерно 28% – второе место  после подоходного налога и служит регулирующим источником. Его общая  ставка – 14%. Но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по ставке 7%. Налог на доходы корпораций взимается с балансовой прибыли компании. Ставка налога на нераспределенную прибыль – 50%, а на прибыль, распределенную по дивидендам – 36%.

   О завершении налоговой реформы не может быть и речи до устранения легитимных механизмов существенного занижения хозяйствующими субъектами налоговой базы, соответственно – налоговых обязательств. Одним из таких механизмов, по мнению контролирующих органов, является трансфертное ценообразование, применяемое в различной степени жесткости интегрированных корпоративных структурах (прежде всего холдингах и финансово-промышленных группах), представляющих собой объединения юридических лиц. Феномен такого ценообразования подчас даже трактуется как чуть ли не основной канал ухода крупного бизнеса от налогообложения (соответственно «утечки» бюджетных средств), как главная преграда на пути совершенствования налогового администрирования. При этом ссылаются на конкретные факты занижения холдинговыми структурами нефтяной и других отраслей корпоративных цен в целях уменьшения налоговой базы и минимизации («оптимизации») своего налогового бремени.

   Отрицать  подобные негативные факты и тенденции  нелепо, однако хотелось бы сразу подчеркнуть, что, во-первых, проблема занижения крупным бизнесом отпускных цен посредством применения трансфертного ценообразования, да и другими способами, при всей своей серьезности «меркнет» с точки зрения масштабов увода финансовых средств от налогообложения перед проблемой задействования схем, связанных с зачетами «входящего» НДС во внутренних и внешнеторговых оборотах. Во-вторых (и это главное), борьба государства с процессами «оптимизации» налогов должна вестись против стремления хозяйствующих субъектов использовать трансфертное ценообразование для занижения отпускных корпоративных цен, а не против этого ценообразования как такового. Последнее – один из обязательных инструментов перераспределения финансовых потоков в рамках крупных интегрированных корпораций, концентрации и централизации всех их ресурсов для инвестирования приоритетных проектов, и т.п. В общем – одно из непременных средств обеспечения того «синергетического» эффекта интеграционного взаимодействия хозяйствующих субъектов, ради которого они и образуют холдинги и другие, менее жесткие, корпоративные объединения.

   Думается, борьба с занижением отпускных цен  производителей, в том числе путем  использования трансфертного ценообразования, должна вестись в двух основных направлениях. Первое связано с расширением и уточнением понятия «взаимозависимые лица для целей налогообложения», конкретизацией понятия «рыночная цена» и с внесением соответствующих поправок в статьи 20 и 40 Налогового кодекса РФ. По этим лит им ныне и пытаются решить проблему федеральные исполнительные власти, прежде всего Минфин России.

   Работа  по уточнению определения «взаимозависимых лиц», наверное, принесет определенные позитивные плоды, но способна ли она  обеспечить резкое продвижение в  решении проблемы занижения цен  и налогов? Ясно, что прописать в Кодексе все возможные случаи «взаимозависимости» не удастся, а значит, многие коллизии на сей счет придется решать с помощью судебных инстанций, что не может не усложнять взаимоотношения государства и налогоплательщиков. Да и как суды будут определять степень взаимозависимости партнеров, если не все ее критерии исчерпывающе прописаны в Кодексе?

   Но  и в случае предельно четкого  определения «взаимозависимости»  партнеров по бизнесу рассматриваемая  проблема вряд ли может быть полностью  решена, тем более, если не будет дано четкого определения понятия рыночной цены. Расплывчатость характеристики «рыночной цены» в статье 40 Налогового кодекса РФ позволяет практически безнаказанно занижать контрактные цены и уменьшать тем самым налоговую базу, а применительно к внешнеторговым (экспортно-импортным) операциям – и размер таможенных платежей. Проверки Счетной палаты РФ выявляют многочисленные факты явного занижения цен внутренних и международных (особенно при поставках на территорию зарубежных оффшорных зон) контрактов, но доказательно убедить налоговые органы в этом в значительной части случаев практически невозможно. Так недобросовестные налогоплательщики сплошь и рядом создают в отмеченных зонах формально от них не зависимые посреднические компании, но аффилированность последних с первыми практически недоказуема: единственным инструментом здесь является выявление отклонения контрактных цен от рыночных более чем на 20% (этот контрольный инструмент налоговых органов регламентирован пунктом 2 статьи 40 Кодекса).

   В настоящее время отсутствуют  и законодательно регламентированные методика определения рыночных цен, и перечень источников информации о  последних применительно к конкретным регионам и товарам. А это способствует занижению ценовых параметров сделок далеко не только в рамках интегрированных корпораций. Нет непреодолимых юридических препятствий для этого, чтобы конкретные лица, создав предприятия на территории РФ и в оффшорных зонах, продавали продукцию себе самим по ими же установленным заниженным ценам. Что касается арбитражных судов, то в связи с неопределенностью соответствующих положений статьи 40 Налогового кодекса РФ они, как правило, принимают решения по определению ценовых параметров сделок в пользу налогоплательщиков.