Налоговое поведение российских компаний

3. Налоговое  поведение российских компаний

3.1 Понятие  налогового поведения

Термин "налоговое поведение" хотя и используется некоторыми авторами, но не очень широко распространено в специальной литературе. Налоговое  поведение часто отождествляется  с принятием решения об уклонении  от налогов на основании максимальной оптимизации налогообложения. Однако, следует дать общепринятое определение налогового поведения.

Налоговое поведение - это  составляющая экономического поведения, которая связана с уплатой  налогов, взаимодействием агента с  окружающим миром. К налоговому поведению  следует отнести действия экономического субъекта, относящиеся к выполнению его роли в качестве налогоплательщика. Данная роль предписывает экономическому субъекту регистрацию в качестве налогоплательщика, ведение налогового учета, предоставление налоговой отчетности, уплату налогов, взаимодействие с налоговыми органами. Содержание и характер этих действий определяется отношением экономического субъекта к уплате налогов.

Главная цель государственной  налоговой политики в настоящее  время - это формирование единого  правового и налогового поля, создание равных условий для всех субъектов  бизнеса, устранение необоснованных конкурентных преимуществ. Для создания критериев  налоговыми органами России были учтены имеющиеся сведения в налоговых, правоохранительных и других контролирующих органах, рассмотрены и учтены результаты контрольной налоговой работы, опыт досудебного урегулирования споров с налогоплательщиками, сложившаяся  арбитражная практика.

С этой целью налоговые  органы уже ведут открытый диалог с налогоплательщиками, направленный в первую очередь на предупреждение налогового нарушения, а не на применение к ним фискальных мер. Поэтапно сокращается  количество выездных налоговых проверок, целенаправленно ведется работа по информированию налогоплательщиков о возможных рисках, стимулируется  добровольный отказ от использования  незаконных схем. Предусмотрено проведение налогоплательщиком самостоятельной  оценки рисков по результатам своей  финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем, Федеральной  налоговой службой уже создано 12 критериев самостоятельной оценки рисков.

На текущий момент общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми  налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых  проверок, уже являются:

) налоговая нагрузка у  данного налогоплательщика ниже  ее среднего уровня по хозяйствующим  субъектам в конкретной отрасли  (виду экономической деятельности);

) отражение в бухгалтерской  или налоговой отчетности убытков  на протяжении нескольких налоговых  периодов;

) отражение в налоговой  отчетности значительных сумм  налоговых вычетов за определенный  период;

) опережающий темп роста  расходов над темпом роста  доходов от реализации товаров  (работ, услуг);

) выплата среднемесячной  заработной платы на одного  работника ниже среднего уровня  по виду экономической деятельности  в субъекте Российской Федерации;

) неоднократное приближение  к предельному значению установленных  Налоговым кодексом Российской  Федерации величин показателей,  предоставляющих право применять  налогоплательщикам специальные  налоговые режимы;

) отражение индивидуальным  предпринимателем суммы расхода,  максимально приближенной к сумме  его дохода, полученного за календарный  год;

) построение финансово-хозяйственной  деятельности на основе заключения  договоров с контрагентами-перекупщиками  или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических  или иных причин (деловой цели);

) непредставление налогоплательщиком  пояснений на уведомление налогового  органа о выявлении несоответствия  показателей деятельности;

) неоднократное снятие  с учета и постановка на  учет в налоговых органах налогоплательщика  в связи с изменением места  нахождения ("миграция" между налоговыми  органами);

) значительное отклонение  уровня рентабельности по данным  бухгалтерского учета от уровня  рентабельности для данной сферы  деятельности по данным статистики;

) ведение финансово-хозяйственной  деятельности с высоким налоговым  риском.

При оценке вышеперечисленных  показателей налоговые органы в  обязательном порядке анализируют  возможность извлечения либо наличие  необоснованной налоговой выгоды. Систематическое  проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной  деятельности позволит налогоплательщику  своевременно оценить налоговые  риски и уточнить свои налоговые  обязательства.

Во избежание ошибочного применения схем налогоплательщику  необходимо изучить уже имеющиеся  схемы. Ознакомившись с их списком, налогоплательщик-бизнесмен находит  схожую со своим бизнесом схему и  сам представляет в налоговые  органы по месту постановки на налоговый  учет уточненные декларации, с обязательным приложением к ним в виде пояснений. Таким образом, предпринятые меры по снижению налоговых рисков будут учтены при планировании выездных налоговых проверок.

Подача уточненной декларации рассматривается налоговыми органами как инструмент снижения или исключения налоговых рисков. То есть такая  декларация будет свидетельствовать  о том, что налогоплательщик, возможно, усмотрел в своих действиях признаки возникновения необоснованной налоговой  выгоды или какие-то недоработки  при документальном оформлении финансовых операций. Присутствие этих признаков  не носит системного характера и  не связано с умыслом получить необоснованную налоговую выгоду. Налогоплательщик может откорректировать сомнительные суммы и провести уточненный расчет налоговых обязательств за соответствующий период.

При проведении камеральных  налоговых проверок уточненных деклараций с пояснениями дополнительные документы  налоговые органы у плательщика  не требуют. Если камеральная проверка подтвердит, что уточненные декларации достоверно отражают финансово-хозяйственную  деятельность и не являются формальными, это, как правило, исключает вероятность  проведения выездной налоговой проверки. А при соблюдении условий оплаты налоговых платежей по рискам налогоплательщик полностью освобождается от ответственности.

3.2 Модели  налогового поведения

Помимо формулировки общей  модели поведения налогоплательщиков, покажем, каким образом путем  ее упрощения можно перейти к  более узкой постановке модели, для  которой было выполнены задачи оптимизации, но и задачи законности. Модели налогового поведения - это характерные особенности  поведения, характерные действия, которые  налогоплательщик проявляет в процессе хозяйственной деятельности.

Необходимо выделить и  крайнюю нестабильность, сложность, запутанность и неоднозначность  нормативной базы и процедур налогообложения, приводящих к большим затратам на ведение бухгалтерского и налогового учета и содержание налоговых  органов.

Однако, говоря о снижении налогов, неверно сводить дело только к их снижению. Бизнес сегодня несет  довольно серьезную дополнительную неналоговую нагрузку - навязываемые чиновниками платежи, сборы на благоустройство  территорий, проведение различных мероприятий  в муниципалитетах, непомерную плату  за подключение к электросетям, источникам воды, тепла и др.

Нельзя не отметить и коррупционную  составляющую подобной неналоговой  нагрузки на предпринимателей, т.к. о  суммах, которые получают чиновники, казалось бы, на благое дело, они ни перед кем не отчитываются, расходы  никем не контролируются и не учитываются  при оценке общей финансовой нагрузки на бизнес. Как показывают экспертные оценки, размеры таких поборов  с бизнеса фактически сравнялись с совокупной налоговой нагрузкой  на предпринимателей.

Большая часть исследований налогового поведения проводится в  рамках экономической науки, следовательно, базируются они преимущественно  на модели уклонения от налогов. В  современных условиях организациями  осуществляется выбор между потерей (налоги уплатить надо) и возможным  выигрышем (удастся уклониться и  избежать разоблачения) или же значительной потерей - если уклонение обнаружено и следует наказание.

Что касается мнения и настроений предпринимателей, то недавно компания "Пепеляев групп", которая является постоянным партнером Торгово-промышленной палаты России по вопросам налоговой  политики, провела интересный опрос  бизнеса. На вопрос "Использует ли ваша организация амортизационную премию?" 43% респондентов ответили отрицательно (нет третьей - седьмой амортизационных  групп и др.), а нелинейный метод  амортизации и вовсе не использует 71% опрошенных. Какие изменения в  налоговом законодательстве необходимы для помощи компаниям в преодолении кризиса? 66% опрошенных считают, что это усиление ответственности налоговых органов за свои действия, 59% выделили упрощенный порядок возмещения НДС, 45% высказались за отказ от замены ЕСН страховыми взносами, а 32% респондентов отметили необходимость снижения ставки НДС.

Однако налогоплательщики, обремененные налоговой повинностью, стараются найти пути минимизации  налогового бремени. Уклонение от уплаты налогов осуществляется налогоплательщиком, как правило, путем сокрытия дохода или иного объекта налогообложения, непредставления или неполного  представления документов, необходимых  для исчисления налога, или представления  некачественных документов, незаконного  получения налоговых льгот и  других преференций и осуществления  других противоречащих закону действий.

Стремление налогоплательщика  уменьшить свои налоговые обязательства  перед государством является объективной  реальностью при любой налоговой  системе. Налоговое законодательство многих стран, в том числе и  России, предоставляет достаточно серьезные  возможности для налогоплательщика  минимизировать, или, говоря другими  словами, оптимизировать причитающиеся  к уплате в бюджет суммы. Это достигается  за счет использования предусмотренных  в законе налоговых льгот и  других законных возможностей. Однако в связи с ухудшением внешнеэкономической  конъюнктуры и снижением темпов экономического развития, которые начали проявляться в конце 2008г, предприятия  и организации вынуждены прибегать  к поиску путей дополнительной экономии.

Рассмотрим модели налогового поведения российских компаний.

Законопослушное поведение

К такой модели поведения  можно отнести российские компании, которые уплачивают налоги согласно российского законодательства и не стремятся к их снижению, однако, число таких компаний не так велико.

Уклонение от уплаты налогов

По разным оценкам от 10 до 25% организаций в РФ применяют  различные "серые" и "черные" схемы минимизации выплат, связанных  с заработной платой работников. При  этом следует отметить, что это - оценки докризисные. В 2008г удалось  добиться сокращения размеров выплат "в конвертах". Косвенно это  подтверждается значительными темпами  роста поступлений налога на доходы физических лиц в сравнении с  аналогичными периодами прошлого года. В настоящее время существует реальная угроза утраты достигнутых  позиций. Вместе с тем есть вероятность, что под предлогом финансового  кризиса часть зарплат могут  уйти в "тень".

Налоговая выгода - это сокращение налоговых платежей фирмы за счет получения дополнительных вычетов  и льгот, уменьшения налоговой базы, а также получения права на возврат (зачет) или возмещения уплаченных сумм из бюджета. Необоснованная выгода возникает, по мнению судей, когда компания или предприниматель действовали  без "должной осмотрительности и  осторожности". Что это означает, не совсем понятно. Однако что проще: взыскать деньги с компании, которая "неосмотрительно" заключила договор  с фирмой - нарушителем налогового законодательства? Для этого налоговикам  даже не придется искать какие-то иные признаки необоснованной налоговой  выгоды.

Другой вопрос, что когда  налогоплательщик в силу своей взаимозависимости  с контрагентом знал о том, что  тот нарушает налоговое законодательство. Тогда необоснованная налоговая  выгода будет обнаружена даже при  отсутствии других улик.

С того момента, как ВАС  высказался по данному вопросу, уже  сформирована определенная арбитражная  практика. Судьи взяли на вооружение выводы, изложенные в Постановлении N 53, и вовсю их применяют.

ВАС РФ "предусмотрительно" назвал в своем Постановлении N 53 признаки, указывающие на получение  необоснованной выгоды. Однако арбитры  привели давно применяемые в  налоговой практике признаки недобросовестности налогоплательщика.

Итак, налоговая выгода является необоснованной в случаях, если:

фирма учла операции, не обусловленные  разумными экономическими или иными  причинами (целями делового характера);

налогоплательщик получил  ее не в рамках реальной предпринимательской  или иной экономической деятельности;

у компании нет реальной возможности осуществить ту или  иную операцию. То есть недостаточно времени, места или объема материалов, которые  необходимы для производства товаров, выполнения работ, или отсутствуют  необходимые условия для выполнения хозяйственной операции. В п.5 Постановления N 53 приведен такой пример: у фирмы  нет управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и  т.п. Пример из жизни можно привести такой. Компания заключила договор  с субподрядчиком на выполнение строительных работ. И нанятая фирма закончила  работы за неделю. Хотя очевидно, что  меньше чем за месяц объем работ, указанный в договоре, выполнить  нельзя. Или, например, фирма заказала маркетинговое исследование у организации, в штате которой находится  один директор, совершенно не понимающий, что такое маркетинг;