Налогообложение организаций финансового сектора

     4. Сопоставимые долговые обязательства формируются в зависимости от наличия и уровня надежности обеспечения.

     Как разъясняет Минфин России в Письме от 27.04.2010 № 03-03-05/92, каких-либо иных критериев, при которых долговые обязательства  признаются выданными на сопоставимых условиях, отличных от тех, которые установлены п. 1 ст. 269 НК РФ, Налоговый кодекс не устанавливает. При этом анализ процентов по долговым обязательствам на предмет сопоставимости должен осуществляться одновременно по всем перечисленным критериям.

     Вышеуказанное распределение применяется как  к привлеченным средствам в виде кредитов и депозитов, так и к  привлеченным денежным средствам, размещенным  в векселях.

     Разделив  все долговые обязательства банка  на соответствующие группы и определив  по каждой группе средние ставки, банк должен определить максимальное отклонение от средней ставки. Существенным считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. 

     Метод 2. Предельная величина признаваемых процентов

     Вторым  направлением, установленным ст. 269 НК РФ, которым пользуется большинство  банков, является определение предельной величины процентов, признаваемых расходом для целей налогообложения прибыли на основании ставки рефинансирования Банка России. При этом ставкой рефинансирования признается:

     - в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении  процентной ставки в течение  всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

     - в отношении прочих долговых  обязательств - ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

     Таким образом, для целей налогового учета  банк должен вести учет договоров, предусматривающих  изменение процентных ставок, и договоров, которыми изменение процентной ставки не предусмотрено. Эти данные используются при определении предельного уровня процентов: фактически по договорам, не предусматривающим изменение процентной ставки, банки определяют предельную величину процентов только на дату привлечения денежных средств исходя из ставки рефинансирования Банка России (если не происходит изменения законодательства). По договорам, предусматривающим изменение процентной ставки, банки осуществляют контроль предельного уровня процентов, относимых на расходы на дату признания расходов, то есть фактически ежемесячно.

     При классификации договоров в качестве договоров с изменяющейся процентной ставкой банки должны учитывать  консервативную позицию Минфина  России и арбитражную практику. В  частности, в письмах Минфина  России от 11.08.2008 № 03-03-06/1/453, от 27.09.2007 № 03-03-06/1/701, постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.10.2010 № А58-6593/09 указано, что условие об изменении ставки включается в договор и для целей налогообложения банк должен исходить именно из условий договора, а не отталкиваться от факта изменения процентной ставки. Следовательно, если договор содержит такое условие (независимо от фактического изменения ставки), то предельный уровень процентов определяется исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату признания расходов. Зачастую договоры о привлечении денежных средств, заключаемые банками, предусматривают возможность изменения процентной ставки только в связи с увеличением или уменьшением суммы обязательств. Такие договоры следует классифицировать для целей налогообложения как договоры с изменяемой процентной ставкой. Эта позиция подтверждается разъяснениями в Письме Минфина России от 24.11.2010 № 03-03- 06/2/204.

     Как показывает практика, нередки случаи, когда ставка рефинансирования Банка России в течение отчетного периода изменяется несколько раз. В этом случае в соответствии с разъяснениями в Письме Минфина России от 29.10.2009 № 03-03-06/1/706, если в определенном квартале (месяце) изменилась ставка рефинансирования Банка России, при определении предельной величины процентов, признаваемых расходом, ее необходимо применять ко всему такому кварталу (месяцу).

     Общие нормы предельного уровня процентов, признаваемых для целей налогообложения, установлены ст. 269 НК РФ: процентная ставка по долговым обязательствам принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

     На  период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. установлен иной предельный уровень процентов, учитываемых для целей налогообложения, - расходы в виде процентов учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, если ставка по договору (соглашению сторон) не превышает ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза при оформлении долгового обязательства в рублях. А по долговым обязательствам в иностранной валюте она равна произведению ставки рефинансирования Банка России и коэффициента 0,8.

     Большинство банков заключают договоры привлечения денежных средств, срок действия которых более одного года. В случае изменения предельного уровня процентов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (при изменении ставки рефинансирования Банка России), перерасчета процентов, включенных в расходы в предыдущих отчетных периодах, Налоговым кодексом не предусмотрено (Письмо Минфина России от 22.04.2011 № 03-03-06/1/264).

     На  практике у банков зачастую создаются  ситуации, когда валютые займы в ходе новации становятся рублевыми и погашение по ним осуществляется в рублях. Первоначально банки по таким договорам осуществляют контроль предельного уровня процентов по нормам, установленным НК РФ для долговых обязательств в иностранной валюте. Гражданское законодательство (п. 1 ст. 414 ГК РФ) предусматривает, что обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новацию). Следовательно, после проведения новации валютного займа в рубли предельная величина процентов, признаваемых расходом, будет определяться исходя из норм, установленных НК РФ для долговых обязательств в рублях. Данная позиция подтверждается разъяснениями в Письме Минфина России от 29.03.2011 № 03-03-06/1/185.

     Налоговый учет процентов неразрывно связан с  их бухгалтерским учетом. При построении налогового учета по процентам банки  используют данные бухгалтерского учета, корректируя их при необходимости (по расходам при превышении предельного уровня процентов). Проценты, причитающиеся клиенту (юридическому или физическому лицу), отражаются в бухгалтерском учете банка следующими проводками:

     Дт 70606 «Расходы» (используются различные  символы: 21101–21702)

     Кт 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным средствам  физических лиц» или 47426 «Обязательства по уплате процентов».

     В соответствии с требованиями, установленными Положением № 302-П, на счете 47411 по кредиту  отражаются суммы начисленных процентов по депозитам (вкладам) и другим банковским счетам физических лиц. При этом аналитический учет должен обеспечивать получение информации по каждому договору. По кредиту на счете 47426 отражаются проценты, начисленные по привлеченным средствам (кроме средств, привлеченных от физических лиц). Аналитический учет по лицевым счетам 47426 также ведется в разрезе договоров, что позволяет брать эти данные для налогового учета и при необходимости корректировать их с учетом требований, установленных ст. 269 НК РФ.

     При досрочном расторжении договора клиентом многие банки практикуют начисление причитающихся ему процентов  не по ставке договора, а по ставке «до  востребования», осуществляя таким  образом перерасчет ранее начисленных  по договору процентов по иной ставке. Если этот договор был заключен в текущем году, то в бухгалтерском учете ранее начисленные проценты (см. проводку выше) сторнируются обратной проводкой:

     Дт 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным средствам физических лиц» или 47426 «Обязательства по уплате процентов»

     Кт 70606 «Расходы».

     В данном случае в налоговом учете  банка отражается разница между  ранее начисленными процентами и  суммой восстановленных процентов.

     Если  договор был заключен с клиентом в прошлых годах, начисленные в текущем году проценты сторнируются по рассмотренной выше схеме проводкой:

     Дт 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным средствам  физических лиц» или 47426 «Обязательства по уплате процентов»

     Кт 70606 «Расходы».

     При этом проценты, начисленные в прошлых  годах проводкой:

     Дт 70606 «Расходы»

     Кт 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным средствам  физических лиц» или 47426 «Обязательства по уплате процентов»,

     сторнируются  проводкой:

     Дт 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным средствам физических лиц» или 47426 «Обязательства по уплате процентов»

     Кт  счета 70601 «Доходы».

     В этом случае в налоговом учете  отражается сумма, подлежащая восстановлению на доходы по досрочно расторгнутым договорам. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     3 ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ И ПУТИ ИХ РЕШЕНИЯ

     Проблема  налогообложения банков представляется достаточно интересной, поскольку включает в себя ряд самых различных  аспектов как правового, так и  экономического плана. Часто имеет место несоответствие роли банков, степени научной разработанности банковской системы, их налогообложения и выполнения функций посредника между налогоплательщиками и государством. Такие несоответствия затрудняют процесс приспособления банков к задаваемым государством налоговым условиям и ограничивают положительное влияние, которое это приспособление может оказать и оказывает на макроэкономическое поведение банковского сектора. Без этого невозможно усилить мотивационное, регулирующее воздействие системы налогообложения на банковский сектор с целью повышения его надежности и активизации участия в обеспечении экономического роста.

     Необходимо  отметить, что система налогообложения  должна рассматриваться не только как  средство изъятия в бюджет денежных средств, а как способ регулирования деятельности коммерческих банков. Нельзя забывать, что бесперебойное функционирование банковской системы имеет принципиальное значение для экономики в целом. Цель налогообложения коммерческих банков должна состоять в том, чтобы они оставались крупными, экономически сильными налогоплательщиками, надежным источником доходов бюджета.

     Основная  задача налогового воздействия на деятельность коммерческих банков на современном  этапе заключается в переориентации вложений банков в реальный сектор экономики, а не в спекулятивные инструменты банковской деятельности (межбанковское кредитование, рынок ценных бумаг, валютные ценности).

     От  того, как будут развиваться, и  функционировать коммерческие банки, во многом зависит их прибыль, а значит и увеличение доходов федерального, региональных и местных бюджетов.

     В целях повышения заинтересованности банков в предоставлении долгосрочных инвестиций для развития производства в реальном секторе экономики  предлагается освободить от налогообложения прибыль банков, полученную от предоставления долгосрочных кредитов (на срок более года) на развитие производства. Освобождение доходов коммерческих банков, полученных от предоставления кредитов на развитие производства, создание новых рабочих мест, существенно не увеличит инвестиции в реальный сектор экономики, если не будут внесены изменения в налоговое законодательство производителей, т.е. тех, кто будет брать кредиты.

     Без создания экономической заинтересованности тех, кто будет брать долгосрочные кредиты, невозможно обеспечить совпадения интересов коммерческих банков и производителей. Для этого необходимо внести изменения в налоговое законодательство, одновременно освобождая от налога на доходы коммерческих банков, полученные от предоставления долгосрочных кредитов, выданных на развитие производства, и снижая ставки налога на прибыль (например, в 2 раза), полученную с продукции (услуг) от расширения производства или создания нового производства за счет долгосрочных кредитов полученных в коммерческих банках. Снижение ставки должно иметь не разовый, а долгосрочный характер- на период 3-5лет. В этом случае бюджет только выигрывает, поскольку будут поступать другие виды налогов от вновь появившегося производства (налог на добавленную стоимость, и другие налоги, где базой служит не прибыль, а объем реализации, фонд заработной платы).