Арбитражная практика выявления налоговых преступлений на примере НДС

Существенным  моментом является давность взыскания  налоговых санкций. Сейчас в 115 статье 6-месячный срок. Этот срок отсчитывается  со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Здесь законодатель напрасно использовал союз «и», потому что дата обнаружения налогового правонарушения наверняка будет определяться по дате подписания акта налоговой проверки. А составление какого акта? Речь, очевидно, идет о решении налогового органа о привлечении лица к ответственности, потому что сам акт налоговой проверки только фиксирует налоговое правонарушение, а основанием для привлечения лица к ответственности является решение. Решение по срокам, которые предусмотрены в кодексе, может быть вынесено как минимум через месяц. ¹²

Таким образом, наличие двух обстоятельств, с которыми связывается определение срока, затрудняет на практике определение  этого 6-месячного срока. В налоговой  это учитывают и стараются 6-месячный срок отсчитывать с даты проведения налоговой проверки.

Это срок пресекательный. Если он истек, то привлечение лица к ответственности, взыскание установленных  санкций становится невозможным. Но только по тем решениям, которые  состоялись. Эта ситуация совершенно не препятствует проведению новой налоговой проверки, выявлению того же самого правонарушения и привлечению лица к ответственности. При этом должны быть учтены правонарушения по срокам проведения проверки. Однако само привлечение к ответственности не исключается в пределах трехлетнего срока давности с момента свершения правонарушения. ¹³ 
 
 

3. Арбитражная практика  выявления налоговых  преступлений на  примере НДС

«Спорные вопросы  исчисления и уплаты НДС в соответствии с главой 21 Налогового Кодекса Российской Федерации»  
1. Споры, связанные с порядком исчисления налоговой базы.  
- Уплата НДС при поступлении авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), при безвозмездной передаче (в том числе в рекламных целях), при строительство хозяйственным способом, при передаче товаров (работ, услуг) для собственного потребления, при реализации имущественных прав, при передаче товаров своим работникам, при ведении раздельного учета, при получении неустоек, при осуществлении совместной деятельности и т.п.  
- Судебная позиция в отношении момента определения налоговой базы и места реализации товаров (работ, услуг), определения налогового периода.  
2. Арбитражная практика по порядку применения налоговых вычетов по отдельным операциям.  
- Включение в состав налоговых вычетов НДС при отсутствии налоговой базы и объектов налогообложении, при отсутствии или неправильном оформлении счетов-фактур (наличие одной подписи, незаполненных граф и иных реквизитов), при заполнении части граф вручную, при отказе налогоплательщику в праве исправить ошибки в счетах-фактурах, при оплате векселями, при получении заемных средств, при неуплате налога в бюджет поставщиками, при неправильном заполнении книги покупок, при направлении в командировки.  
- Когда суммы налоговых вычетов подлежат восстановлению.  
3. Споры, связанные с использованием налоговых льгот, с предоставлением налоговых деклараций, с исполнением обязанностей налоговых агентов по НДС.  
- Позиция судов по вопросам исчисления и уплаты НДС и применения налоговых вычетов налоговыми агентами.  
- Могут ли привлечь налогового агента по НДС к налоговым санкциям, предусмотренным ст.119 НК РФ. Расчеты с бюджетом по НДС при изменении режима налогообложения.  
- Арбитражная практика, связанная с ввозом товаров на территорию РФ.  
- Налоговые вычеты при уплате таможенного НДС третьими лицами, подтверждение факта ввоза товаров, применение десятипроцентной ставки, при отсутствии фактической оплаты иностранным партнерам, при оплате за счет заемных средств.  
4. Споры, связанные с применением нулевой ставки по НДС и возмещению «экспортного» НДС, уплаченного кредиторам.  
- Вопросы применения ставки НДС в размере 0 процентов при осуществлении экспорта товаров (работ, услуг), при подтверждения права на получение возмещения, при предоставлении необходимых документов, предусмотренных налоговым законодательством и т.п.  
- Проблемные вопросы, связанные с фактом подтверждения экспортной операции и с отсутствием подтверждающих документов.  
- Правовые позиции Конституционного суда о возвращении экспортного НДС.¹⁴

Некоторые примеры рассмотрения споров, связанных  с налогом на добавленную  стоимость.

В соответствии с планом работы арбитражного апелляционного суда на II полугодие 2011 года обобщена судебная практика по рассмотрению споров, связанных с возмещением налога на добавленную стоимость. 
      
     В настоящем обзоре использованы постановления арбитражного апелляционного суда по конкретным делам за 2011 год.  
      
      
     1. Налоговые органы в случае обнаружения при проведении камеральной проверки налоговых правонарушений не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления соответствующих объяснений и документов. 
     Налоговым органом по результатам проведения камеральной налоговой проверки обоснованности применения обществом налоговой ставки «0» процентов и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) принято решение, которым применение указанной ставки признано необоснованным, в возмещении НДС отказано. 
     Основанием для принятия данного решения явился факт представления обществом среди прочих документов авианакладной не на русском языке, что, по мнению налогового органа, является нарушением требований статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации. 
     Общество обжаловало решение налогового органа в судебном порядке. 
     Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования. 
     Суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой инстанции. 
     В своем решении налоговый орган указал, что обществом не представлены все необходимые документы, подтверждающие право на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке «0» процентов, поскольку авианакладная не на русском языке не может быть исследована при проведении камеральной проверки. 
     Это прямо противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в своем Определении от 12.07.2006г. № 267-О указал, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично - правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. ¹⁵ 
     Поскольку налоговый орган не представил доказательств того, что перевод представленной не на русском языке авианакладной был затребован у общества, его решение неправомерно. 
     Суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменения. 
      
        2. При рассмотрении вопроса об обоснованности получения налоговой выгоды налоговому органу следует исходить из принципа добросовестности налогоплательщика. 
     2.1. Налоговым органом по результатам проведения камеральной налоговой проверки обоснованности применения обществом налоговой ставки «0» процентов и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) принято решение о необоснованности применения указанной ставки и отказе в возмещении НДС. 
     В обоснование своего решения налоговый орган указал на выявление факта недобросовестности общества - незначительный штат сотрудников, отсутствие физического движения товара со склада поставщика, образование дохода преимущественно за счет возмещения НДС. 
     Не согласившись решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным, обязании налоговый орган возместить НДС. 
     Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования. 
     Суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой инстанции. 
     Из смысла пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. 
     Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».     В этом же Постановлении указаны обстоятельства, позволяющие сделать вывод о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды. В частности, к таким обстоятельствам могут относиться: 
     - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; 
     - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; 
     - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; 
     - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. 
     Поскольку налоговый орган не представил доказательств недобросовестности общества, сами по себе факты незначительного штата сотрудников, отсутствие физического движения товара со склада поставщика, образование дохода преимущественно за счет возмещения НДС не могут являться основанием для признания налогоплательщика недобросовестным.¹⁶ 
     Обществом представлены все необходимые документы для обоснования применения налоговой ставки «0» процентов и возмещения НДС, решение налогового органа является неправомерным. 
     Суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменения. 
     Суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой и постановления суда апелляционной инстанций. 
     
            2.2. По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) общество привлечено к налоговой ответственности в связи с необоснованным применением вычетов НДС, поскольку общество не подтвердило факт совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров - так, в налоговой декларации по НДС не отражены суммы реализации по некоторым счетам-фактурам. 
     Налоговый орган указал в своем решении, что формальное соблюдение требований статей 164, 165, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих порядок и условия возмещения НДС, не является безусловным основанием для возмещения сумм НДС, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов выявлена недобросовестность налогоплательщика. 
     Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в суд первой инстанции. 
     Суд первой инстанции удовлетворил заявленные обществом требования. 
     Налоговый орган обжаловал решение суда в суд апелляционной инстанции. 
     Суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой инстанции. 
     Из материалов дела следует, что причиной того, что в налоговой декларации по НДС суммы реализации по некоторым счетам-фактурам не отражены, явилось исполнение в отраженном в декларации периоде заключенного ранее агентского соглашения. В подтверждение данного факта обществом представлен пакет документов, свидетельствующих о наличии гражданско-правовых отношений между ним и контрагентом в виде агентского соглашения. Данная хозяйственная операция отражена в бухгалтерском учете. 
     Таким образом, фактическое исполнение хозяйственных операций подтверждено представленными документами. 
     В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. 
     Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, либо осуществления оспариваемых действий (бездействия) возлагается на этот орган. 
     Налоговым органом не представлены доказательства необоснованного получения обществом налоговой выгоды, а также доказательства его недобросовестности. 
     Поскольку общество представило все необходимые первичные документы, подтверждающие обоснованность налоговых вычетов, решение налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности не правомерно.¹⁷ 
     Суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменения. 
     Суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой и постановления суда апелляционной инстанций. 
      
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение 

     Стремлением налогоплательщиков уклоняться от налогообложения и уплаты налогов и обязательных платежей государство противопоставляет, кроме прочих, по возможности адекватные формы и методы правовой защиты, включая установленные уголовной ответственности за общественно-опасные нарушения налогового законодательства и создание федеральных органов налоговой полиции, специализирующихся на предупреждении, пресечении выявлении и расследовании.

     И законодательство о налоговой системе, налоговых правонарушениях и  преступлениях, и впервые созданная  в России налоговая полиция, и её законодательная  и ведомственная нормативная база проходят период становления, когда далеко не всем ясны и понятны вопросы оптимального правового регулирования, правоприменения и управления правоприменительной деятельности в борьбе с налоговыми правонарушениями и преступлениями.

     Уклонение от подачи деклараций о доходах приобрело  массовый характер. Сокрытие доходов, противодействие требованиям налоговой  службы, либо их неисполнение в целях  сокрытия доходов и неуплаты налогов  представляет собой обычное явление в жизни предпринимателей, коммерсантов, бизнесменов, да и не только этих лиц.

       Налоговые преступления и правонарушения  латентны, чему в немалой степени  способствует неэффективная пока  деятельность создаваемых налоговых  и правоохранительных органов, которые не обеспечивают решительного пресечения преступных деяний и неотвратимости наказания.

       Имеют место безответственность, равнодушие, а также равнодушное  отношение к преступникам, что  в большой степени способствует  росту и развитию преступлений в сфере налогообложения. 
 

     Список литературы

1. Конституция Российской Федерации 1.01.2009г

2. Уголовный  кодекс РФ 13 июня 1996 года N 63-ФЗ (редакция 01.03.2012г)

3. Уголовно-процессуальный  кодекс РФ от 18.12.2001 N 174-ФЗ (редакция 13.03.12)

4. Налоговый  Кодекс РФ часть первая от 31 июля 1998 года N 146-ФЗ (редакция 1.02.12)

5. Налоговый кодекс РФ часть вторая от 05.08.2000 N 117-ФЗ ( редакция 17.04.12)

6.Александров  И. М. Налоги и налогообложение:  Учебник для вузов / И.М. Александров.  – 2 - е изд. – М.: Дашков и Ко, 2009. – 314с

7.Александров И.В. Налоговые преступления, СПб, ЮЦ, 2009.

8. Бодрягина  О. НДС на распутье // ЭЖ-Юрист.  – 2010. – № 26. – С. 3.

9.Верин В.П. Преступления в сфере экономики, М., 2011.

10.Вершинин А.П. Внешнеэкономическое право./«Норма-М», М., 2010.

11. Гладких Р.  Малое предпринимательство. Налоговые  преступления // Право и экономика. - М.; Юрид. Дом "Юстицинформ", 2009. - № 12.

12.Данилкевич Л.И., Балеевских М.М., Степанова Л.А. Уплата и практика применения современного нового законодательства РФ, М., 2011.

13. Ипатов А.  Возмещение ущерба, причиненного  налоговыми преступлениями // Законность. - М., 2009. - № 6.

14. Кучеров И.И. Преступления в сфере налогообложения: Научно-практический 
комментарий к УК РФ. М., 2011.

15. Кучеров И.И. Расследование налоговых преступлений./М, 2009; Налоговые преступления/М., 2011.

16. Лазинев В. Д., Решетник Н.С. Налоговые преступления и правонарушения./М., 2009.

17. Ларичев В.Д., Бемпетов А.П. Налоговые преступления./ «Экзамен», М., 2007.

18. Пастухов И., Яни П.С. Актуальные вопросы квалификации налоговых преступлений. /Лекция. М., 2011

19. Пирцхалава К.А. Криминалистический анализ документов по налоговым преступлениям //Прокурорская и следственная практика. - М., 2008. - № 3 - 4.

20. Рохлин В.И., Рубан М.В., Сальников А.В., Прокурорский надзор над соблюдением законности при исполнении налогового законодательства: учебное пособие. / СПб, 2010

21. Сергеев В.И. Арбитражный суд и уголовный процесс по делам о налоговых преступлениях // Право и экономика. - М.; Юрид. Дом "Юстицинформ", 2009. - № 5.

22. Соловьев И.Н. Налоговые преступления в торговле/Н. Вестник, М., 2011.

23. Соловьев И.Н. Налоговые преступления на рынке недвижимости. / М., 2010.

24. Сологуб Н.М. Налоговые преступления: методы и тактика расследование 
Инфра-М., М., 2009

25. Цирит О.А. Актуальные вопросы уголовной ответственности за налоговые преступления // Актуальные вопросы уголовного права и криминологии (проблемы, суждения, дискуссии): Сборник научных трудов. - Калининград; Изд-во Калинингр. ун-та, 2010.