Перечислив  характерные черты прав и обязанностей субъектов налогового обязательства, необходимо отметить, что специфические признаки налогового обязательства, преобладание императивного метода правового регулирования с использованием позитивных обязываний, отразились на правах субъектов налогового обязательства, которые имеют ряд особенностей:

     1. Права в налоговом обязательстве  производны от обязанности, поскольку центральное место в данном правоотношении занимает именно обязанность: обязанность по уплате налогов, обязанность по уплате пени, обязанность по зачету, возврату излишне полученного налогового платежа. Все права, которые предоставляются обязанным и управомоченным субъектам, имеют место только потому, что существует основная обязанность.

     2. В большинстве случаев при  предоставлении прав обязанным  субъектам законодатель наделят их данными правами только на начальной стадии вступления в правоотношение, это значит, что выбирать тот или иной вариант поведения, проявляя инициативу, субъекты могут, только вступая в правоотношение дальнейшее же регулирование данного правоотношения осуществляется императивным методом, при котором права и обязанности субъектов жестко регламентированы.

     3. В отличие от прав субъектов  в гражданском обязательстве,  права субъектов в налоговом  обязательстве ограничены теми  вариантами, моделями поведения, которые предусмотрены законом,

     4. Для реализации большинства своих  прав обязанные субъекты должны совершить определенные активные действия, которые указаны в законодательстве. В частности, при получении налоговой льготы налогоплательщик должен предоставить в налоговый орган необходимые документы, подтверждающие право на использование налоговой льготы, при реализации права на зачет излишне уплаченного (взысканного) налогового платежа, налогоплательщик должен подать соответствующее заявление в налоговый орган.

     5. Все права, которые предоставлены  обязанным субъектам в налоговом обязательстве, можно подразделить на права, для реализации которых данные субъекты самостоятельно совершают действия, направленные на возникновение соответствующих правоотношений в рамках налогового обязательства (право на использование налоговых льгот), и права, которые субъекты реализует в правоотношении, возникшем по инициативе уполномоченного субъекта. В частности, право на исчисление суммы налога налоговым органом. И те и другие права являются юридическими гарантиями защиты интересов налогоплательщика.

     6. В зависимости от статуса обязанного  субъекта в рамках налогового  обязательства — налогоплательщик, налоговый агент, сборщик налогов,  производный должник (лицо, являющееся залогодателем либо поручителем по соответствующим обеспечительным договорам) существенно отличается и объем прав, предоставляемый данным лицам. В частности, налогоплательщику принадлежит наибольший по объему круг прав, в отличие от иных обязанных субъектов. Это связано с тем, что среди обязанных лиц, выступающих на стороне должника в налоговом обязательстве, только налогоплательщики имеют собственный имущественный интерес — являются субъектами, у которых в итоге происходит изъятие частной собственности в форме налога.

     7. Все права субъектов в налоговом  обязательстве можно подразделить  на два вида: права, обремененные признаком обязательной реализации и права, не обремененные признаком обязательной реализации. Большинство прав, принадлежащих публично-территориальному образованию, подлежат обязательной реализации. Тогда как налогоплательщику и иным обязанным лицам принадлежат ничем не обремененные права. Это связано с тем, что права и обязанности, принадлежащие публично-территориальному образованию в обязательстве, реализуют уполномоченные государственные органы. ¹⁵

      Налогоплательщики, физические и юридические лца, как  основные носители бремени, формируют налоговую политику, которая отражает их экономические интересы. Сердцевину этой политики составляет тенденция к минимизации налоговых платежей. При этом объъективно складываются противоречия между тенденциями к максимизации, с одной строны, и минимизации налогов – с другой. Они разрешаются путем оптимизации налогового бремени как главного направления повышения эффективности налогооблажения и налоговой политики всех субъектов рыночных отношений.

      Для контроля за исполнением налоговых  законов создается государственная налоговая служба в качестве налогоплательщика. У нее возникают и свои собственные ведомтвенные интересы, которые иногда перерастают в узковедомтсвенные, главным образом, через издание налоговых инструкций, отступающих от буквы и духа налогового закона.

      Интересы  всех субъектов налоговых отношений  тесно взаимосвязаны через призму общих интересов эффективности  налогового законодательства, способствуюющего экономическому росту и разрешению противоречий в системе интересов  субъектов налоговых отношений. Внутри этого треугольника, каждая грань которого представляет одного  из субъектов, взаимодействуют интересы граждан – налогоплательщиков, их объединений, социальных слоев населения, городов, сел и поселков городского типа, субъектов производственной и социальной инфраструктуры, интересы отраслей и ведомств, регионов, территориальных и национальных образований.

      Серьезная разбалансированность в системе  интересов общества, налоговых служб, налогоплательщиков отражает реальную дейтсвительность России второй половины 90-х гг., когда налоговая система оказалась неупорядоченной, налогоплательшики – незаконопослушными,  а сборщики и контролеры налогов – нерасторопными, малоэффективными в своей деятельнсоти. Таким образом, треугольник интересов в налоговой системе оказался резко деформированным. Возникла сложность, многогранность и противоречивость налоговой системы. Поэтому она должна периодически реформироваться радикально и получать корректировку в ходе реализации реформ.¹⁶

      В ходе реализации Налогового кодекса  Российской Федерации выяснилось, что все участники дискуссий согласны с необходимостью снижения налогового бремени. Для российских условий целесообразны следующие направления:

    - резкое сокращение количества малозначащих для бюджета видов налогов;

    - уменьшение необоснованных налоговых льгот;

   - снижение ставок штрафов и пени за нарушение налогового законодательства и более объективное рассмотрение налоговых конфликтов в арбитражных судах;

   - существенное льготирование инвестиционного вложения предприятий и организаций;

   - расширение механизмов налоговых каникул, кредитов и реструктуризации  налоговых долгов, особенно по штрафам и пени;

   - повышение минимальных уровней необлагаемой налоговой базы;

   - возрастание эколого-природных налоговых платежей и введение более существенных льгот при инвестировании природоохранных мероприятий.

3.2 Будущие реформы  налоговой системы  Российской Федерации.

     Налоговой системе России в ее нынешнем виде исполняется 10 лет. Этот возраст во многом условный – налоги взимались в Российской Федерации и в 1990-х гг., и даже в Советском Союзе и Российской империи, но именно в 2000 г. были одобрены первые четыре главы второй части Налогового кодекса, которыми были систематизированы разрозненные до той поры положения законодательства, устанавливающие правила, по которым налоги должны были рассчитываться и уплачиваться в бюджет. Именно тогда был введен налог на доходы физических лиц с поразившей современный мир «плоской» ставкой 13%. Была принята «регрессивная» шкала ставок единого социального налога, основанная на принципе — «чем больше зарплата, тем меньше налоговая ставка». Помимо этого были введены новые редакции не слишком интересные широкой публике налога на добавленную стоимость и акцизов.

     За  прошедшие с той поры десять лет  налоговая система сильно изменилась. Появился новый налог на прибыль – с низкой ставкой и без льгот, появились специальные налоговые режимы – в первую очередь, для малого бизнеса. Отменили налог с продаж. Огромную долю доходов бюджета стали формировать вновь введенные налоги с минерально-сырьевого сектора – пожалуй, одни из немногих налогов, ставки которых были существенно повышены в ходе налоговой реформы. Успех этой реформы, в первую очередь, виден, если посмотреть на бюджетные доходы. В последовавший затем период доходы всех бюджетов бюджетной системы, измеряемые как доля ВВП, не только не снизились в результате снижения налоговых ставок, но и даже возросли, превысив в 2006 – 2007 гг. 36% ВВП. Да и по итогам кризисного, 2009 г. налоговые доходы не опустились ниже 31% ВВП – примерно на уровне 1999 г.¹⁷

     Согласно  позиции Минфина, в ближайшее  время не стоит ждать дальнейшего снижения налоговой нагрузки, тем более за счет НДС. Минфин исходит из того, что помимо прочего налоговая система должна обеспечивать долгосрочную сбалансированность всей бюджетной системы, с учетом снижения в будущем доли нефтегазовых доходов в общих доходах бюджета даже при сохранении очень высоких цен на углеводороды. Время бюджетного благоденствия проходит, и на первый план выходит задача сдерживания и оптимизации государственных расходов. В "Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов" (далее Основные направления налоговой политики) назван целый ряд проблем, связанных с путями совершенствования налога на добавленную стоимость. Предполагается принять закон, позволяющий налоговым органам по спорным налоговым декларациям принимать двойное решение: соглашаться с правом на вычет в тех случаях, когда соответствующая сумма не подвергается сомнению, и отказывать по тем суммам, где такое право не обосновано должным образом. В Минфине считают, что это позволит в несколько раз сократить суммы НДС, возмещаемые через судебные процедуры, и тем самым ускорить возмещение тех сумм налога, которые "зависают" сегодня до принятия окончательного решения.

     Минфином  планируется введение электронных  счетов-фактур. Оно должно быть поэтапным  и начинаться с крупнейших налогоплательщиков, технически наиболее подготовленных. Формы электронных счетов-фактур должны быть утверждены и станут обязательными, как в случае с электронными налоговыми декларациями.

     По  мнению Минфина, основные реформы в  структуре налоговых органов уже завершены. Инспекции укрупнены, осуществлена специализация инспекций, работающих с крупнейшими налогоплательщиками. Вводятся административные регламенты исполнения налоговыми органами возложенных на них функций. Созданы подразделения внутреннего аудита, работающие по возражениям и жалобам налогоплательщиков. Для большего удобства налогоплательщиков предполагается создание своего рода удаленных терминалов, где можно подать налоговую декларацию и получить консультации. Видимо, на федеральном уровне будет создаваться специальное подразделение, которое займется трансфертным ценообразованием.

     Как в дальнейшем будут применяться  взятые за основу "Основные направления налоговой политики", покажет время. Однако уже сегодня понятно, что последствия разразившегося мирового финансового кризиса, резкое снижение цен на нефть и проводимые в России масштабные реформы пенсионной системы и системы здравоохранения, внесут значительные коррективы в макроэкономические показатели бюджета и налоговую политику государства на ближайшие годы. 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ