Учет экспортных операций

Учет  экспортных операций

 

1. Особенности учета  экспортных операций 

Статья 165 Таможенного  кодекса РФ гласит: "Экспорт —  таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении  на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе". Статьей 166 ТмК РФ предусмотрена уплата вывозных таможенных пошлин и иных таможенных условий.

Условно бухгалтерский  учет операций по экспорту товаров  можно разделить на два этапа:

1) учет движения  экспортного товара от поставщика  к покупателю-импортеру и связанных  с этим процессом накладных  расходов;

2) учет продажи  и расчетов с иностранными  покупателями- 
импортерами.

Первый этап бухгалтерского учета ведется, как правило, по одной  и той же схеме, а второй этап учета  отражается в зависимости от видов  и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок — самостоятельно или через посредника.

На организацию  учета экспортных операций оказывает  существенное влияние сложившаяся  практика реализации товаров: непосредственно  самим предприятием-изготовителем  или через посредническую внешнеэкономическую  организацию. Если в первом случае предприятие-экспортер  отражает в учете все хозяйственные  операции, от формирования готовой  продукции до установления контрактной  цены, по которой товар будет предложен  иностранному покупателю, то во втором — предприятие интересует размер комиссионного вознаграждения (бонус), который предстоит ему оплатить за посреднические услуги.

Заключению контракта  и отгрузке товаров всегда предшествует большая подготовительная работа, связанная  с изучением конъюнктуры рынка  и поиском "своего" покупателя, поэтому затраты на маркетинговые  исследования являются составной частью конкретной цены товара.

Перечень первичной  учетной документации (счета-фактуры, спецификации, товарно-транспортные накладные, кредитные справки, банковские переводы, страховые полисы и т. п.) раскрывает содержание заключаемых контрактов.

Аналитический учет экспортных операций товаров ведется  по партиям в разрезе стран  и контрактов. Соответственно в текущем  учете должны быть отражены аналитические  счета.

Определяющим принципом  учетной политики предприятия, формирующим  момент реализации, выступает дата предъявления указанных выше документов покупателю или предъявления их в  уполномоченный банк, получения наличных денег, представления покупателем  векселя, коммерческого кредита  или другого документа, гарантирующего оплату.

Счет выписывается трассантом в иностранной валюте по контрактной стоимости с отсрочкой  платежа, чаще всего в форме переводного  векселя (тратты). Может также иметь  место выписка платежных документов по открытому счету.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров  можно осуществлять на счете 45 "Товары отгруженные" или на счете 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками". Выбор того или иного счета  определяется моментом реализации и  зависит от учетной политики, выбранной  предприятием. Например, счет 45 "Товары отгруженные" используется, если договором  поставки обусловлен иной порядок, предусматривающий  право перехода собственности на отгруженную продукцию с целью  владения, пользования и распоряжения ею, а также риска ее случайной  гибели на пути продвижения к иностранному покупателю. Тогда к счету 45 в  разделе "товаров отгруженных" открываются субсчета:

45-12 — экспортные  товары по прямым поставкам;

45-13 — экспортные  товары в пути в СНГ;

45-14 — экспортные  товары в портах и на складах  СНГ;

45-15 — экспортные  товары в пути за границу;

45-16 — экспортные  товары в переработке и на  комиссии за границей;

45-17 — экспортные  товары, снятые с экспорта;

45-18 — экспортные  товары отгруженные, но не отфактурованные.

Выделение в текущем  бухгалтерском учете указанных  субсчетов обусловливается необходимостью определения сроков кредитования, а  также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

Счет 45-12 применяется  тогда, когда со странами-покупателями имеются соглашения, определяющие поставку продукции в прямом грузовом международном  сообщении без переоформления транспортных документов. Товар принимается на учет и сразу списывается на реализацию. В таких случаях эти операции отражаются проводками:

Дт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам",

Кт 43 "Готовая продукция";

Дт 90-2 "Себестоимость  продаж";

Кт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам".

Счет 45-13 содержит информацию об отгрузке товаров на выходные станции  стран СНГ. В портах и на пограничных  станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения о прямом транспортном сообщении  производится переоформление документации.

Счет 45-14 учитывает  наличие товаров в выходных пунктах  из стран СНГ для последующей  транспортировки иностранному покупателю. Принятие таких товаров для хранения в учете отражается записью: Дт 45-14 "Экспортные товары в портах и  на складах СНГ", Кт 45-13 "Экспортные товары в пути в СНГ".

Счет 45-15 содержит сведения об отгрузке товаров, проследовавших в  выходные пункты стран СНГ и находящиеся  в пути следования до иностранного конечного покупателя. В учете  подобная информация формируется на основании записи: Дт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей", Кт 45-14 "Экспортные товары в портах и  на складах СНГ".

Счет 45-16 обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку  и на комиссию за границей (чаще всего  машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию). Кроме  этого, на данном субсчете учитываются  товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или  последующей реализацией непосредственно  на рынке иностранного покупателя.

Поставка товаров  на экспорт на доработку с возвратом, а в ряде случаев и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по дизайну, улучшению технико-экономических  характеристик данных товаров, отвечающих требованиям внутреннего или  внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением. Оприходование подобных товаров фиксируется в учете записью:

Дт 45-16 "Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей",

Кт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей".

Счет 45-17 отражает стоимость  товаров по аннулированным контрактам при отказе покупателей по различным  причинам и т. п.

Счет 45-18 показывает стоимость товаров, отгруженных  иностранным покупателям, но не оформленных  соответствующими документами.

Международные стандарты  расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара, поэтому  выписка счета иностранному покупателю может осуществляться одновременно с предварительной оплатой части  стоимости контракта наличными  средствами, представлением векселя  и т. п. Задолженность покупателя по отгруженной продукции в таком  случае учитывается на счете 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсчете "Векселя полученные". Определяющим условием при этом является отсрочка платежа покупателем. В конечном итоге конъюнктура рынка и условия контракта определяют форму и порядок расчетов.

Существует несколько  схем проводок бухгалтерского учета  экспортных операций в зависимости  от вида расчета, предусмотренного контрактом (наличный расчет или в кредит) и  формы платежа (аккредитив, документарное  инкассо или банковский перевод):

— общая схема  проводок экспортных операций;

— схема проводок учета предприятием-экспортером  операций по экспорту с предоставлением  коммерческого кредита;

— схема проводок учета экспортных операций посредником;

— схема проводок учета экспорта товара через посредника за наличный расчет. 

2. Общая схема учета  экспортных операций 

Наиболее распространенной является общая схема учета экспортных операций. На экспортера, по условиям контракта, может распространяться ответственность, связанная с оплатой расходов по транспортировке, перевозке, хранению товаров на складах за пределами  своей таможенной территории. Эти  затраты наряду с издержками по таможенному  оформлению (таможенная пошлина, брокерские услуги, другие таможенные сборы) формируют  его расходы по сбыту и в  конечном итоге являются частью фактической  себестоимости реализованного товара. В дальнейшем указанные накладные  расходы исключаются из валовой  экспортной выручки (выручки-брутто).

Общая схема учета  экспортных операций, осуществляемых предприятием-экспортером без участия  в таких операциях посреднической организации:

 

3. Учет экспортных  операций с предоставлением  коммерческого кредита 

Если в контракте  предусмотрена отсрочка платежа  на определенное время, то это означает предоставление иностранному покупателю коммерческого кредита. В таких  случаях предусматривается, как  правило, частичная оплата за наличный расчет (5—20%) экспортной стоимости, а  на остальную часть, предоставленную  в кредит, покупатель акцептует переводные векселя (тратты) поставщика. В векселя  включаются и проценты за кредит. Также  возможно предоставление кредита без  покрытия его векселями. Экспортер  может потребовать от покупателя гарантии солидного иностранного банка  о своевременности погашения  кредита или векселей.

Предоставление коммерческого  кредита должно быть оговорено условиями  контракта и оформлено в установленном  порядке.

В таких случаях  учет товародвижения ведется по обычной  схеме, а особенности бухгалтерского учета касаются расчетов с иностранными покупателями.

Для примера рассмотрим ситуацию поставки товаров (в долларах) на экспорт с предоставлением покупателю коммерческого кредита в форме переводного векселя. Пусть стоимость контракта будет равна 11 000 долл., в том числе 10% — 1100 долл. оплачено за наличный расчет. Сумма кредита (к) — 9900 (11 000 — 1100), кредит погашается в течение четырех лет равными долями;

первая часть (К_х) — 2475, срок погашения через год (Т_:);

вторая часть (К₂) — 2475, срок погашения через 2 года (Т₂);

третья часть (К₃) — 2475, срок погашения через 3 года (Т₃);

четвертая часть (К₄) — 2475, срок погашения через 4 года (Т₄).

Отсюда средний  срок кредита равен 2,5 годам: 

(Т ) = (Kj х Tj + К₂ х Т₂ + К₃ х Т₃ + К₄ х Т₄) : (Kj + К₂ + + К₃ + К₄) = (2475 х 1 + 2475 х2 + 2475x3 + 2475x4): 9900 = 2,5. 

Годовой процент  за предоставленный кредит (Гп) пусть составляет 15%. Тогда сумма дохода (Д) за срок, на который предоставлен кредит, составляет 3712, рассчитанная по формуле:

 

Д = (Щ + К₂ + К₃ + К₄) х Т_ср х Гп: 100 - 9900 х 2,5 х 15 : 100 = 3712.

Вексель по первому  году платежа: 2475 + (9900 х 15 : 100) = 3950

Вексель по второму  году платежа: 2475 + (7425 х 15 : 100) = 3589

Вексель по третьему году платежа: 2475 + (4950 х 15 : 100) = 3217

Вексель по четвертому году платежа: 2475 + (2475 х 15 : 100) = 2846