Контрольная работа по "Международным стандартам аудита"

Пунктом 10 предусмотрено, что в ходе проверки допускается использование графиков, аналитической и иной документации, подготавливаемой аудируемым лицом. Но прежде аудитор должен убедиться, что такие материалы подготовлены надлежащим образом.

В следующем п. 11 приведена краткая информация, касающаяся состава рабочих документов. Обычно документация содержит:

• информацию, касающуюся отраслевых особенностей и организационно-правовой формы аудируемого лица;

• доказательства проведенного аудиторами планирования проверки и достигнутого понимания систем формирования и контроля учетно-финансовой информации аудируемого лица;

• сведения о сделанных  оценках элементов аудиторского риска;

• результаты анализа  ключевых экономических показателей  клиента;

• свидетельства о  проведенном анализе финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

• данные об исполнителях, результатах и существенных деталях  выполненных аудиторских процедур;

• копии переписки, осуществлявшейся в связи с проведением аудита с лицами внутри и за пределами аудируемого экономического субъекта;

• выводы, сделанные аудитором  по наиболее важным вопросам проверки, включая отмеченные ошибки и необычные  обстоятельства;

• копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения по ней.

Согласно п. 12 целесообразно  подразделить файлы рабочих документов на постоянные (включающие мало меняющуюся от года к году информацию) и текущие (имеющие отношение преимущественно  к аудиту отдельного периода). Эта  методика особенно удобна при работе с постоянными клиентами.

Пункт 13 фиксирует требование по обеспечению конфиденциальности и сохранности рабочих документов, которые должны храниться в архиве аудиторской фирмы не менее 5 лет. Вопрос о содержании понятия «конфиденциальность» представляет живой интерес для руководства и бухгалтеров аудируемых экономических субъектов. Комментируемое правило (стандарт) только обозначает принцип конфиденциальности, поскольку более полная характеристика связанных с конфиденциальностью вопросов имеется в Законе об аудиторской деятельности. Согласно ст. 11 и подп. 4 п. 2 ст. 5 вышеуказанного закона аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность документов и сведений, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе разглашать их содержание или передавать указанную информацию третьим лицам без письменного согласия аудируемого лица или лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг. Исключения составляют случаи, предусмотренные федеральным законодательством (например, когда истребование информации производится в судебном порядке).

В п. 14 отмечается, что  рабочие документы находятся  в собственности проводившей  проверку аудиторской фирмы, хотя в  соответствии с пожеланием аудируемых лиц часть документации может быть предоставлена им. Таким образом, аудиторские фирмы могут, но не обязаны знакомить руководство и бухгалтеров проверяемых экономических субъектов с содержанием подготавливаемых рабочих бумаг. В любом случае последние не могут служить заменой бухгалтерских записей клиента.

В заключение следует  отметить, что по сравнению с прежде действовавшим стандартом с аналогичным  названием, федеральное правило (стандарт) претерпело существенные сокращения. Так, ранее подробно описывалось, какие реквизиты должны быть проставлены в документации аудиторской проверки, как она должна храниться и т. д. Детальная характеристика документирования аудита отвечала специфике российского рынка аудиторских услуг и позволяла оптимизировать форму, содержание и порядок работы с бумагами аудита. Такой подход был весьма полезен с точки зрения повышения «читаемости» аудиторских файлов. Теперь же, на наш взгляд, возникает необходимость дополнить документ соответствующими методическими рекомендациями.

Сопоставляя российское Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Документирование аудита" и соответствующий ему МСА 230, можно убедиться в их сходстве. Российское Правило (стандарт) включает в себя всю информацию международного аналога, но изложенную более подробно.

Так, в отечественном  стандарте детализированы реквизиты, которые должны содержаться в  рабочих документах; на Западе это  считается само собой разумеющимся. Достаточно много внимания в российском стандарте уделено порядку хранения документов, конфиденциальности имеющихся в них сведений, недопустимости для кого бы то ни было, в том числе налоговых органов, требовать их от аудитора, а в международном стандарте этому посвящено два небольших абзаца. Нет в МСА и приложения с типовым перечнем рабочих документов. В российском документе такой перечень необходим, поскольку для большинства отечественных аудиторских организаций он может представлять значительный интерес. 
В Правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита" рассматривается, какие требования должна выполнять аудиторская организация в процессе проверки соблюдения экономическим субъектом нормативных актов, какими должны быть действия аудитора после выявления факторов нарушения таких актов, как это должно отразиться на аудиторском заключении и письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

Тема 3.

 МСА 300 «Планирование аудита»

Комментируемое федеральное  правило (стандарт) разработано с  учетом международного стандарта МСА 300 «Планирование». Оба документа состоят из следующих разделов:

• введение;

• планирование работы;

• общий план аудита;

• программа аудита;

• изменения в общем плане  и программе аудита.

Федеральное правило (стандарт) устанавливает единые требования по планированию проверок, проводимых начиная со второго года сотрудничества с аудируемым лицом, то есть уже тогда, когда у аудиторской фирмы имеется определенный опыт общения с конкретным клиентом и получено представление о его деятельности и репутации. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые приведены в комментируемом правиле (стандарте) Поскольку это положение перенесено из МСА 300, логично предположить, что, как принято в западной практике, дополнительные аспекты планирования подразумевают, в частности, процедуры отсеивания сомнительных клиентов. Применительно к российской аудиторской практике дополнительные процедуры планирования также могут быть связаны с необходимостью более детального рассмотрения наиболее сложных обстоятельств, сопряженных с состоянием бухгалтерии потенциального клиента Так, в случае серьезной «запущенности» учетного процесса говорить о проверке бессмысленно, поскольку прежде придется ставить вопрос о том, что руководство аудируемого лица должно предпринять шаги к восстановлению бухгалтерского учета. Но восстановлением учета и аудиторской проверкой финансовой (бухгалтерской) отчетности не может заниматься одна и та же аудиторская фирма – это противоречит подп. 6 п. 1 ст. 12 Закона об аудиторской деятельности.

Пункты 2, 3 и 4 документа обязывают  аудитора планировать общую стратегию  и детальный подход к проведению аудита, чтобы обеспечить выявление  потенциальных проблем и важных областей аудита и в целом создать предпосылки для эффективного осуществления проверки. При осуществлении аудита должны быть определены характер, сроки проведения и объем аудиторских процедур.

Следует отметить, что уровень трудозатрат на этапе планирования зависит от конкретных обстоятельств проверки Как отмечается в п. 5 федерального правила (стандарта), затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности. Таким образом, при постоянном сотрудничестве аудиторской фирмы и аудируемого лица может быть достигнута определенная экономия расходов на аудит за счет некоторого сокращения объема работ по планированию благодаря уже имеющимся у аудиторской фирмы данным, полученным в ходе проверок предыдущих периодов

Пункт 7 федерального правила (стандарта) содержит положение о возможности  обсуждения аудиторами вместе с руководством и бухгалтерией аудируемого экономического субъекта плана проверки с целью повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала. Таким образом, аудируемое лицо может ожидать, что аудиторы учтут его пожелания в отношении сроков, графика и других существенных аспектов организации проверки.

В отличие от ранее действовавшего стандарта с аналогичным названием  федеральное правило не содержит раздела, посвященного предварительному планированию проверки. Этот раздел был  весьма полезен, так как учитывал специфику российского рынка, в рамках которого преддоговорная стадия взаимодействия с клиентом имеет существенное значение. Согласно п. 8 и 9 комментируемого документа аудитор обязан оформить общий план проверки, обращая особое внимание на следующие обстоятельства:

• общеэкономические факторы, влияющие на деятельность аудируемого лица;

• особенности функционирования, финансового состояния и управления аудируемого лица;

• учетную политику, принятую аудируемым лицом, и требования к его финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• наличие сложных областей бухгалтерского учета, требующих субъективного  суждения бухгалтера;

• уровень существенности и ожидаемые  оценки компонентов аудиторского риска;

• относительную важность различных  разделов учета для достижения целей  проверки;

• количество и уровень квалификации специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

• необходимость привлечения экспертов.

Что касается последнего аспекта, то в федеральном правиле (стандарте) отсутствует указание на то, каким  образом вопрос о приглашении стороннего специалиста согласуется с руководством аудируемого лица, хотя данный аспект немаловажен для клиента, поскольку могут возрасти общие затраты на аудит. В этой связи целесообразно обратить внимание на то, как трактуется данная проблема в разработанном в период функционирования Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации правиле (стандарте) «Использование работы эксперта». Пунктом 2.6 указанного документа предусмотрено, что использование работы эксперта при проведении аудита может осуществляться лишь с согласия аудируемого экономического субъекта. Поскольку аргументы в пользу продолжающегося действия разработанных ранее документов, приведенные выше, справедливы и для правила (стандарта) «Использование работы эксперта», можно, по-видимому, ориентироваться на содержащиеся в нем положения. Однако учитывая, что в международных стандартах аудита норма об обязательном согласовании вопроса о привлечении стороннего специалиста отсутствует, можно предположить, что в дальнейшем по мере формирования пакета федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности рассмотренное положение скорее всего будет исключено, поскольку прослеживается идеология жесткой увязки отечественных документов с международными.

В пункте 9 комментируемого  правила выделены новые аспекты  планирования, которые не были отражены в ранее действовавшем стандарте, посвященном этой же тематике. Речь идет о допущении непрерывности  деятельности аудируемого экономического субъекта, а также о наличии у последнего аффилированных лиц. Это весьма существенные обстоятельства, которые могут оказывать воздействие на специфику и объем планируемых аудиторских процедур.

Пункт 10 обязывает аудитора составлять и документально оформлять  программу аудита. По существу, программа проверки является развитием общего плана аудита и содержит детальный перечень аудиторских процедур с указанием их характера, объема и графика проведения. На практике программа аудита служит своего рода систематизированным сводом инструкций, а также инструментом контроля за ходом выполнения работ.

В пункте 11 содержится требование увязывать программу аудита с  оценками компонентов аудиторского риска, а также с требуемым  уровнем уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу. Здесь появляется термин «уровень уверенности», взятый из МСА. В системе международных стандартов аудита разъяснению концепции уверенности посвящен недавно принятый МСА 100 «Задания, обеспечивающие уверенность». В этом документе рассматриваются градации уверенности, элементы и процесс выполнения заданий, обеспечивающие уверенность, и т. д. По-видимому, при дальнейшей разработке федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности данная концепция найдет надлежащее отражение. Сейчас же вопрос, касающийся уверенности, затронут только в разделе «Разумная уверенность» федерального правила (стандарта) «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Согласно п. 12 аудитор  должен уделять внимание вопросам планирования не только на начальном этапе проверки, но и на протяжении всего процесса выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе осуществления аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита подлежат обоснованию в рабочей документации, оформляемой при проведении проверки. Это очень существенный момент. Иными словами, программа аудита не рассматривается как догма и может претерпевать изменения в соответствии с новыми открывшимися в ходе проверки обстоятельствами.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Планирование аудита" создано на базе МСА 300; основные принципы этих стандартов очень близки. 
Российский документ, как часто бывает, более подробен. В МСА 300 не предусматривается этап предварительного планирования. Российское правило (стандарт) в этой части содержит много дополнительного материала. Опыт совместной работы с ведущими западными аудиторскими фирмами показал, что они уделяют большое внимание предварительному знакомству с потенциальным клиентом и внутренние правила их работы содержат обычно много требований, близких к требованиям раздела 3 отечественного Правила (стандарта). Некоторые особенности аудиторского задания, которые предписывается оговаривать в общем плане аудита международным стандартом, посвященным планированию, почему-то не нашли места в российском аналоге. Например, в МСА рекомендуется обязательно отразить при планировании, выполняется ли для проверяемого предприятия допущение непрерывности его деятельности, существуют ли у клиента заслуживающие внимания аудитора родственные и зависимые организации. В общем плане аудита требуется также указать, какие особенности имеет данная проверка, не содержатся ли в контракте необычные дополнительные условия (необычные требования по предоставлению заказчику дополнительных сведений и отчетов, договоренность об оказании сопутствующих аудиту услуг и пр.). Мы можем порекомендовать включать все перечисленные условия в общий план аудита для приближения уровня наших аудиторских проверок к международному. В дальнейшем следует доработать российский документ с учетом данных пожеланий.