Учет нематериальных активов

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На субсчете «Прочие расходы» отражается сумма НДС, причитающаяся от покупателя на основании выданного организацией-продавцом счета-фактуры:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов, как правило, формируется на субсчете «Сальдо прочих доходов и расходов» счета 91 «Прочие доходы и расходы». Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета в составе свернутого сальдо прочих доходов и расходов отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Поэтому финансовый результат от выбытия нематериальных активов в синтетическом учете невозможно увидеть.

Если финансовый результат от выбытия нематериальных активов получен в виде прибыли, то делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т 99 «Прибыли и убытки».

Если финансовый результат получен в виде убытка, то делается бухгалтерская проводка:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

Пример 6. Организация полностью уступает исключительное право на программу для ЭВМ за 17 700 руб , в том числе НДС — 2700 руб. Первоначальная стоимость нематериального актива на момент продажи составила 20 000 руб.; сумма начисленной амортизации на момент продажи — 4000 руб Сбор, уплаченный Российскому агентству по правовой охране программ для ЭВМ при регистрации договора об уступке прав, составил 300 руб.

В учетных регистрах организации будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

1) уплачен регистрационный сбор

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 51 «Расчетные счета» — 300 руб.;

2) сумма сбора отнесена к прочим расходам

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 300 руб.;

3) Отражена задолженность покупателя по договору передачи исключительных прав на программу

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 17 700 руб.;

4) отражена сумма НДС по договору

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 2700 руб.;

5) списана сумма начисленной амортизации

Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов»
К-т 04 «Нематериальные активы» - 4000 руб.,

6) списана остаточная стоимость права

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 04 «Нематериальные активы» - 16 000 руб.(20 000 - 4000),

7) получены денежные средства покупателя

Д-т 51 «Расчетные счета»
К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 17 700 руб.;

8) отражен финансовый результат (убыток) от уступки исключительных прав

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» - 1300 руб (17 700 - (300 + 2700 + 16 000).

Исключение составляют потери и расходы, понесенные организацией в связи с чрезвычайными обстоятельствами (аварии, пожары и другие стихийные бедствия). Нематериальные активы, списываемые вследствие чрезвычайных ситуаций, отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» как убытки отчетного года (некомпенсированные потери от стихийных бедствий) в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы».

Организация может передать нематериальные активы безвозмездно. В этом случае возникает убыток, который отражается в составе внереализационных расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчета «Прочие расходы». В соответствии с подп 1 п. 1 ст. 146 НК РФ стоимость безвозмездно передаваемого имущества признается объектом налогообложения НДС. Причем НДС начисляется с рыночной стоимости передаваемого имущества и отражается бухгалтерской проводкой:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Пример 7. Организация передает безвозмездно базу данных для ЭВМ, учтенную в составе нематериальных активов (база данных создана сотрудниками организации). Первоначальная стоимость нематериального актива 12 000 руб.; сумма начисленной амортизации — 8000 руб. Рыночная стоимость базы данных — 10 620 руб., в том числе НДС — 1620 руб.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

1) списана сумма начисленной амортизации по передаваемому объекту

Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов»
К-т 04 «Нематериальные активы» — 8000 руб.;

2) списана остаточная стоимость нематериального актива

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 04 «Нематериальные активы» — 4000 руб.;

3) начислен НДС по безвозмездно переданному объекту нематериальных активов исходя из рыночной стоимости

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 1620 руб.;

4) списан убыток от безвозмездной передачи объекта нематериальных активов

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» — 5620 руб.

Передача имущества в счет вклада в уставный капитал другой организации не признается для целей бухгалтерского учета расходами (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Поэтому выбытие объекта нематериальных активов путем внесения его в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организации отражается в составе финансовых вложений непосредственно на счете 58 «Финансовые вложения» на субсчете «Паи и акции», минуя счет 91 «Прочие доходы и расходы». На субсчете «Паи и акции» отражается остаточная стоимость передаваемого актива в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы»:

Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»
К-т 04 «Нематериальные активы».

В настоящее время не разработаны и не утверждены методические рекомендации по учету нематериальных активов, поэтому при оформлении бухгалтерских записей по передаче объекта нематериальных активов в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации следует руководствоваться положениями ПБУ 14/2000.

Если согласованная учредителями стоимость актива выше его остаточной стоимости, то превышение отражается:

Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Если остаточная стоимость нематериального актива, переданного в виде вклада в уставный (складочный) капитал, будет выше согласованной учредителями стоимости, то делается бухгалтерская запись:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
К-т 04 «Нематериальные активы».

Пример 8. Организация передает в качестве вклада в уставный капитал другой организации исключительное право пользования на промышленный образец. Первоначальная стоимость права на образец — 16 000 руб. Сумма начисленной амортизации — 12 000 руб. Размер вклада в уставный капитал, согласно учредительным документам, составляет 8500 руб.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

1) списана сумма начисленной амортизации

Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов»
К-т 04 «Нематериальные активы» — 12 000 руб.;

2) передан нематериальный актив в качестве вклада в уставный капитал по остаточной стоимости

Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»
К-т 04 «Нематериальные активы» — 4000 руб.;

3) отражено превышение согласованной учредителями стоимости актива над его остаточной стоимостью

Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 4500 руб.

Нематериальные активы, переданные по договору в пользование другой организации, не списываются с учета у организации-правообладателя и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя.

Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете (п. 26 ПБУ 14/2000). Планом счетов бухгалтерского учета забалансовый счет для учета объектов нематериальных активов, полученных в пользование, не предусмотрен. Однако организация может самостоятельно открыть такой счет, так как в бухгалтерском балансе (ф. № 1) необходимо раскрыть информацию о нематериальных активах, полученных в пользование. На забалансовом счете такие нематериальные активы отражаются в оценке, принятой в договоре.

Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода (п. 26 ПБУ 14/2000).

Пример 9. Организация приобрела по авторскому договору неисключительное право на использование программного обеспечения сроком на три года. Исключительное авторское право на программное обеспечение сохранено за правообладателем. По условиям договора организация-пользователь ежеквартально в течение трех лет выплачивает правообладателю сумму в размере 14 160 руб., в том числе НДС — 2160 руб.

В бухгалтерском учете организации-пользователя будут сделаны следующие записи:

1) поступил в пользование нематериальный актив

Д-т 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» — 14 160 руб.;

2) перечислен очередной платеж правообладателю за право использования программного обеспечения

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 51 «Расчетные счета» — 14 160 руб.;

3) отражена в расходах отчетного периода сумма периодического платежа за право использования программного обеспечения (без НДС)

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 12 000 руб.;

4) отражен НДС, уплаченный правообладателю,

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 2160 руб.;

5) предъявлена к вычету уплаченная сумма НДС

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
К-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 2160 руб.

(эти проводки будут отражаться в учете организации-пользователя ежеквартально в течение трех лет);

6) нематериальный актив возвращен правообладателю по окончании договора

К-т 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» - 14 160 руб

В соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов (без учета НДС), что отражается записью:

Д-т 97 «Расходы будущих периодов»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Они подлежат списанию на расходы организации в течение срока действия договора:

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы»
К-т 97 «Расходы будущих периодов».

Инвентаризация нематериальных активов

Нематериальные активы, принятые на учет, организация включает в состав своего имущества. В соответствии со ст. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверных данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств. В ходе проведения инвентаризации проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Руководитель организации определяет порядок и сроки проведения инвентаризации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

В ходе проведения инвентаризации нематериальных активов следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июля 1995 г. № 49. Постоянно действующая инвентаризационная комиссия, состав которой утвержден приказом (распоряжением) руководителя организации, проверяет наличие документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов, правильность и своевременность их отражения в балансе.

Для оформления данных инвентаризации нематериальных активов используется инвентаризационная опись нематериальных активов (типовая форма № ИНВ-la). Опись составляется комиссией в одном экземпляре. В инвентарных описях фиксируется фактическое наличие объектов нематериальных активов по наименованиям и по назначению.

Для отражения результатов инвентаризации нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от учетных данных, составляется Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (типовая форма № ИНВ-18). Форма данной сличительной ведомости используется потому, что типовой формы для отражения результатов инвентаризации нематериальных активов не разработано. Сличительная ведомость составляется бухгалтером организации в одном экземпляре и хранится в бухгалтерии.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием нематериальных активов и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

1. излишки нематериальных активов приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. При этом выясняется, когда и по распоряжению кого приобретены неучтенные объекты нематериальных активов и куда списаны соответствующие расходы;
2. недостача объектов нематериальных активов относится за счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены лли суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи объектов нематериальных активов списываются на финансовые результаты организации.

Выявленные в ходе инвентаризации излишки нематериальных активов принимаются к учету в составе внереализационных доходов и отражаются проводкой:

Д-т 04 «Нематериальные активы»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

По недостающим объектам нематериальных активов списывается сумма накопленной амортизации:

Д-т 05 «Амортизация нематериальных активов»
К-т 04 «Нематериальные активы».