Учет нематериальных активов

Первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (п. 11 ПБУ 14/2000). Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнительных обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей) Однако последнее положение не может применяться на практике, так как нематериальным активом может быть только патентоспособное изобретение, которое уникально по своим характеристикам.

Нематериальные активы, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, оцениваются в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения объекта.

Учет поступления нематериальных активов

Основанием для отражения информации о совершенных хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы Они должны содержать достоверные данные о хозяйственной операции и составляться в момент ее совершения или непосредственно после ее окончания.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны обязательно содержать реквизиты, перечень которых приведен в ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных постановлением Госкомстата России, не содержит специальной формы первичного документа для учета поступления нематериальных активов в организацию. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов или могут использовать форму акта о приемке-передаче основных средств (форма № ОС-1), которая утверждена постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, а в тех строках и графах формы, которые не могут относиться к нематериальным активам, следует ставить прочерки.

При оформлении поступления нематериальных активов акт о приемке составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект членами приемочной комиссии, назначенной распоряжением (приказом) руководителя организации. Каждому акту присваивается порядковый номер. Акт заверяется подписями членов приемочной комиссии с указанием должности и расшифровкой подписи. В акте делается отметка об открытии карточки учета нематериальных активов в бухгалтерии.

После оформления акт с приложенной к нему технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.

В перечень прилагаемой документации включаются копии патентных документов, договоров, авторского договора и др Если нематериальные активы получены в качестве взноса в уставный капитал, то в качестве приложения могут быть использованы копии выдержек из учредительных документов, подтверждающих стоимость и порядок внесения в уставный капитал нематериальных активов

На основании акта о приемке-передаче нематериальных активов (форма № ОС-1) на каждый вид нематериальных активов, поступивших в организацию, открывается карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1), которая утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г № 71а.

При изготовлении нематериальных активов собственными силами организация несет определенные расходы, к которым могут относиться расходы на оплату труда, начисление единого социального налога, материальные затраты и т д.

Первоначальная стоимость таких нематериальных активов формируется в бухгалтерской справке-расчете, которая представляет собой сводный документ бухгалтерского учета. Бухгалтерская справка-расчет составляется нарастающим итогом на основании документов, подтверждающих произведенные расходы на создание нематериальных активов.

Для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, предназначен активный счет 04 «Нематериальные активы».

Так как нематериальные активы относятся к внеоборотным активам, то операции по их приобретению, независимо от договоров, на основании которых они проводятся (договор на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, договор об уступке права на патент, авторский договор заказа и т.д), должны учитываться с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». К счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открывается субсчет «Приобретение нематериальных активов», на котором учитываются расходы на приобретение нематериальных активов до момента появления у организации исключительного права на приобретенный объект. При этом на субсчете «Приобретение нематериальных активов» формируется первоначальная стоимость объекта, которая в момент признания данного объекта в качестве нематериального актива переносится в дебет счета 04 «Нематериальные активы» с кредита субсчета «Приобретение нематериальных активов»

Стоимость приобретенных нематериальных активов за плату согласно расчетным документам поставщика (без учета НДС) отражается записью:

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма НДС со стоимости объекта нематериальных активов отражается бухгалтерской записью:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением объекта нематериальных активов, а также расходы в виде вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов (без учета НДС), отражается*

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Суммы НДС, относящиеся к указанным выше расходам, учитываются:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При оплате всех расходов, связанных с приобретением нематериальных активов, делается бухгалтерская проводка:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 51 «Расчетные счета».

После оформления акта о приемке-передаче объекта нематериальных активов он принимается к учету по первоначальной стоимости (в сумме фактических расходов):

Д-т 04 «Нематериальные активы»
К-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

После того как объект нематериальных активов будет принят к учету, оплачен и будут получены счета-фактуры, выставленные поставщиками, организация имеет право принять к вычету суммы НДС, что отражается записью:

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»
К-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам».

Для учета расходов на создание объекта нематериальных активов самой организацией и калькулирования его первоначальной стоимости также используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Стоимость материалов, приобретенных для создания нематериальных активов, согласно расчетным документам поставщика, отражается:

Д-т 10 «Материалы»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Затем на основании счета-фактуры, выставленного поставщиком, отражается сумма НДС со стоимости материалов:

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Оплата поставщику за полученные материалы производится с расчетного счета:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
К-т 51 «Расчетные счета».

При отпуске материалов на создание объекта нематериальных активов делается бухгалтерская запись:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 10 «Материалы».

На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчете «Приобретение нематериальных активов» отражаются расходы, связанные с созданием объекта нематериальных активов, в виде: начисленной амортизации основных средств, используемых при создании нематериального актива; начисленной заработной платы работникам, занятым созданием нематериального актива; начисления единого социального налога и т.д. Эти операции отражаются бухгалтерской проводкой:

Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

По первоначальной стоимости, которая сложилась из фактических расходов на создание нематериального актива, он принимается к учету:

Д-т 04 «Нематериальные активы»
К-т 08 «Вложение во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Сумма НДС, уплаченная по приобретенным материалам, предъявляется к вычету:

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»
К-т 19 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».

При внесении нематериальных активов в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации стоимость этих нематериальных активов первоначально должна отражаться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом учета расчетов с учредителями. Как было отмечено выше, первоначальная стоимость нематериальных активов, внесенных в счета вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется как денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 9 ПБУ 14/2000). Из этого следует, что первоначальная стоимость таких нематериальных активов не включает расходы, связанные с доведением данного актива до состояния, пригодного к применению. Такие расходы должны быть покрыты за счет источников (нераспределенная прибыль или прочие расходы организации), предусмотренных учредителями. Выбранный источник должен быть отражен в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

На основании учредительных документов объявляют уставный (складочный) капитал организации, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями»
К-т 80 «Уставный капитал».

Затем отражают стоимость объекта нематериальных активов, поступившего в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации в денежной оценке, согласованной учредителями организации:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 75 «Расчеты с учредителями».

Расходы, понесенные организацией по доведению объекта нематериальных активов до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, отражаются:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

После оформления акта о приемке-передаче объекта нематериальных активов он принимается к бухгалтерскому учету:

Д-т 04 «Нематериальные активы»
К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Расходы по объекту нематериальных активов, полученному в качестве вклада в уставный капитал, списываются на источник их покрытия:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».

Нематериальные активы, полученные организацией по договору дарения (безвозмездно), отражаются в учете по рыночной стоимости на дату оприходования по кредиту субсчета «Безвозмездные поступления» счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета доход по безвозмездно полученному имуществу отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». Однако по нематериальным активам доход будет признаваться не сразу, а по мере начисления амортизации.

Следует помнить, что первоначальная стоимость нематериального актива, полученного безвозмездно, не увеличивается на сумму расходов по доведению данного объекта до состояния, пригодного к эксплуатации. Данные расходы должны быть покрыты за счет предусмотренных собственниками источников.

Рыночная стоимость безвозмездно полученного объекта нематериальных активов на дату принятия к учету отражается:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления».

Если право на полученный объект нематериальных активов подлежит государственной регистрации, то данные расходы относятся на увеличение стоимости приобретенного нематериального актива:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Принятие к бухгалтерскому учету безвозмездно полученного нематериального актива отражается записью:

Д-т 04 «Нематериальные активы»
К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов».