Виды аудиторских заключений и структура заключения

     Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

     Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.

     Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.⁵

     Аудиторское заключение должно включать заявление  о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     В части, описывающей объем аудита, указывается, что аудит был проведен в соответствии с федеральным законам, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

     Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.

     При описании объема необходимо отметить, что аудит проводился путем сплошной проверки документов и системы внутреннего контроля или на выборочной основе. Если аудит проводился на выборочной основе, то он включал в себя:

1. изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
2. оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
3. определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
4. оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     В части, содержащей мнение аудитора, должно быть отмечено, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     Помимо  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

     Заключение  датируется числом, соответствующим дате завершения аудиторской проверки, и не ранее даты подписания или утверждения финансовой отчетности. Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил  аудиторскую  проверку,   аудиторское  заключение  может  быть подписано только этим аудитором.

     К аудиторскому заключению прилагается  финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.⁶

     2.4 Дата подписания аудиторского  заключения и отражение в нем  событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности  

     Требования  по датированию аудиторского заключения определены российским правилом (стандартом) «Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности».

     После даты подписания аудиторского заключения в него не может быть внесено ни одного изменения, не оговоренного с экономическим субъектом. До даты подписания должны быть завершены исследование и сбор аудиторских доказательств о событиях, предшествующих дате подписания аудиторского заключения.

     Аудиторская организация обязана подписать аудиторское заключение не ранее даты подготовки бухгалтерской отчетности экономического субъекта, т.е. даты окончания работ по составлению этой отчетности.

     Аудитор должен быть уверен, подписывая аудиторское  заключение, в том, что все существенные обстоятельства и события, которые подлежат отражению в бухгалтерской отчетности, вплоть до даты подписания аудиторского заключения, должным образом определены, оценены и проверены.

     Аудиторской организации необходимо оценить:

1. допущение непрерывности деятельности экономического субъекта, т.е. его возможность продолжать свою деятельность обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) и исполнять свои обязательства после даты составления бухгалтерской отчетности;
2. неопределенные обязательства экономического субъекта, т.е. потенциальные будущие обязательства его на неточно известную сумму, являющиеся результатом его предшествующей деятельности и существенно изменяющие его финансовое положение по сравнению с тем, которое отражено в подтверждаемой бухгалтерской отчетности.

     К числу неопределенных обязательств относятся:

1. незаконченный судебный процесс, связанный с возможностью существенных расходов экономического субъекта;
2. разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты налогов;
3. гарантии качества продукции;
4. гарантии по обязательствам третьей стороны;
5. другие обязательства.

     Неопределенные  обязательства должны быть отражены в итоговой части аудиторского заключения и в письменной информации (отчете) аудитора руководству экономического субъекта по итогам аудита в той степени, в которой позволяют знания о них, и с учетом мнения юристов относительно возможного исхода дела.

     Для оценки существенных событий и неопределенных обязательств экономического субъекта аудиторской организации необходимо:

1. опросить руководство экономического субъекта по вопросам таких обязательств;
2. изучить информацию о претензиях налоговых органов;
3. проанализировать характер юридических услуг, оказываемых экономическому субъекту;
4. получить сведения от юриста, представляющего интересы экономического субъекта, о ходе судебных процессов и других конфликтов с третьими сторонами (а также при необходимости от независимых юристов);
5. другие процедуры исходя из обстоятельств. Аудиторская организация для принятия более обоснованного Решения может затребовать от экономического субъекта:
6. письменные отчеты руководства экономического субъекта;
7. учетные и другие документы;
8. протоколы собраний акционеров и заседания совета директоров;
9. материалы работы внутренних аудиторов;
10. данные оперативного управленческого учета; прогноз поступления денежных средств.

     Аудиторская организация несет ответственность  за выражение своего мнения в аудиторском заключении о событиях, произошедших после отчетной даты (на которую составлена бухгалтерская отчетность), но до даты подписания аудиторского заключения.

     В перечне поправок, прилагаемом к  аудиторскому заключению, который обязана готовить аудиторская организация в соответствии с федеральным правилом (стандартом) «Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности», необходимо отразить в том числе все существенные обстоятельства обнаруженные аудиторской организацией после даты составления бухгалтерской отчетности.

     Аудиторская организация не несет ответственности  за события, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности. По завершении аудита она не обязана проводить каких-либо специальных исследований и работ для выявления и анализа таких событий.

     Ответственность за информирование аудиторской организации о таких событиях несет руководство экономического субъекта.

     Если  аудиторам стало известно о событиях, произошедших за период после даты подписания аудиторского заключения, но до даты представления бухгалтерской отчетности пользователям, им следует обсудить возникшие проблемы с руководством экономического субъекта и в случае, если такие события оказывают существенное влияние на бухгалтерскую отчетность, потребовать внесения соответствующих изменений в данную отчетность.

     Под датой представления бухгалтерской отчетности пользователям понимается наиболее ранняя из следующих четырех возможных дат:

1. дата передачи бухгалтерской отчетности учредителям, участникам юридического лица в соответствии с учредительными документами;
2. дата передачи бухгалтерской отчетности территориальным органам статистики по месту регистрации экономического субъекта;
3. дата передачи бухгалтерской отчетности в другие адреса в соответствии с законодательством Российской Федерации;
4. дата опубликования бухгалтерской отчетности.

     Датой отправления бухгалтерской отчетности для экономического считается день фактической передачи ее по принадлежности  отправления, обозначенная на штемпеле почтовой организации. Дата представления бухгалтерской отчетности пользователям не  состояться ранее даты подготовки бухгалтерской отчетности.

     Если  руководство экономического субъекта сочтет необходимо внести поправки в  бухгалтерскую отчетность после  даты составления бухгалтерской  отчетности,  аудиторской  организации  дует убедиться в правильности таких поправок после подготовки руководством экономического субъекта исправленной бухгалтерской отчетности. В этом случае аудиторской организации надлежит продолжить проверку и подготовить новое аудиторское заключение,  в  котором должна содержаться  ссылка на ранее подготовленное аудиторское заключение.

     Если  руководство экономического субъекта не сочтет нужным внести поправки, требуемые аудиторской организацией и носящие существенный характер, аудиторская организация должна:

1. письменно уведомить экономический субъект о данном факте;
2. перенести на руководство экономического субъекта всю ответственность за последствия решения о том, чтобы не вносить изменения.

     Аудиторская организация не несет ответственности  за события, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности и после даты представления бухгалтерской отчетности экономического субъекта пользователям, она не обязана проводить каких-либо специальных исследований и работ для выявления и анализа таких событий по завершении аудита.

     Ответственность за информирование аудиторской организации  о таких событиях несет руководство экономического субъекта.