Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке.

     Стоимостные показатели в аудиторском заключении должны быть выражены в валюте Российской Федерации.²

     В аудиторском заключении исправления не допускаются. 

     1.4 Виды аудиторских заключений

     Аудиторское заключение в соответствии с федеральным  правилом (стандартом) «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» с точки зрения оценки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности может быть безоговорочно положительным или модифицированным.

     В свою очередь модифицированное аудиторское  заключение может быть:

1. не влияющим на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;
2. с оговоркой;
3. отказ от выражения мнения;
4. отрицательное.

     Безоговорочно положительное заключение означает, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.

     Все остальные виды заключений, кроме  безоговорочно положительного, являются модифицированными.

     Заключение  считается модифицированным, если оно содержит поясняющий параграф или мнение, отличное от безусловно-положительного. Аудитор должен модифицировать заключение путем включения дополнительного параграфа, если имеется фактор, указывающий на неуместность допущения непрерывности деятельности, или значительная неопределенность, способная в будущем повлиять на финансовую отчетность. Эти факторы не оказывают влияния на мнение аудитора, что должно быть отражено в заключении.

     Аудиторское   заключение   считается   модифицированным, если возникли:

1. факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
2. факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения или отрицательному мнению.

     Аудитор может оказаться не в состоянии  выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

1. имеется ограничение объема работы аудитора;
2. имеется разногласие с руководством относительно:

                  а) допустимости выбранной учетной  политики;

                  б) метода ее применения;

                  в) адекватности раскрытия информации  в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Обстоятельства, указанные в пункте «1», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

     Обстоятельства, указанные в пункте «2», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

     Мнение  с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

     Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключениe не является адекватным, для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Если  аудитор выражает любое мнение, кроме  безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Мнение  аудиторской фирмы о достоверности  бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы  этому субъекту и пользователям  были очевидны содержание и форма его.

     Выделяют  следующие виды аудита: обязательный, инициативный, аудит по специальным аудиторским заданиям. Опыт показывает, что для всех трех видов аудита целесообразно использовать единую форму аудиторского заключения.³ 
 
 
 
 
 
 

       2  СТРУКТУРА  И СОДЕРЖАНИЕ АУДИТОРСКОГО  ЗАКЛЮЧЕНИЯ 

     2.1 Структура аудиторского заключения

     До  принятия Федерального закона «Об аудиторской  деятельности» требования по составлению аудиторского заключения содержались во Временных правилах аудиторской деятельности и российском правиле (стандарте) «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».

     В соответствии с этими двумя документами  аудиторское заключение состояло из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. Вводная и аналитическая части носили конфиденциальный характер, а итоговая часть носила публичный характер, в ней давалась оценка аудиторской фирмы соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

     В соответствии с федеральным стандартом заключение представляет единый документ, который включает вводную и итоговую части и дает оценку достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Что касается аналитической части (отчета аудитора), то она также составляется аудитором и представляется заказчику. Основанием для этого служат российские правила (стандарты): «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» и др.

     2.2 Содержание аналитической части

     Аналитическая часть представляет собой отчет  аудиторской организации экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.

     Аналитическая часть должна включать:

1. название данной части;
2. кому адресована аналитическая часть;
3. наименование экономического субъекта;
4. объект аудита;
5. общие результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта;
6. общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности;
7. общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.

     Аналитическая часть адресуется администрации  экономического субъекта. В ней должны быть изложены результаты проверки состояния внутреннего контроля, организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности, данных о проверке соблюдения экономическим субъектом законодательных и нормативных актов при ведении производственно-хозяйственной деятельности.⁴

     Результаты  проверки системы внутреннего контроля у экономического субъекта включают:

1. ответственность администрации экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля;
2. цель и характер рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита;
3. общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта;
4. описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.

     Результаты  проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта отражают:

1. общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности;
2. описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.

     Результаты  проверки соблюдения экономическим  субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций отражают:

1. цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству и нормативным актам;
2. оценивают соответствие во всех существенных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству;
3. свидетельствуют о выявленных в ходе аудита существенных несоответствиях в совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях законодательству;
4. ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций.

     Оценка  общих результатов проверки состояния  внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работы аудиторов и аудиторов-ассистентов для этой цели целесообразно разработать внутреннее правило (стандарт) аудиторской организации, в котором конкретизировать рассмотренные положения и привести примерную форму аналитического отчета аудиторской фирмы.

     2.3 Содержание аудиторского заключения

 

     Аудиторское заключение включает в себя:

1. наименование;
2. адресат;
3. следующие сведения об аудиторской организации (аудиторе):

                 а) организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

                б) место нахождения;

                в) номер и дата свидетельства  о государственной регистрации;

                 г) номер, дата предоставления  лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

                  д) членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

4. следующие сведения об аудируемом лице:

                  а) организационно-правовая форма  и наименование;

                  б) место нахождения; номер и  дата свидетельства о государственной регистрации;

                   в) сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

5. вводную часть;
6. часть, описывающую объем аудита;
7. часть, содержащую мнение аудитора;
8. дату аудиторского заключения;
9. подпись аудитора.

     Необходимо  соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.