- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;

     - в течение отчетного года расчетная  стоимость финансовых вложений  лишь существенно уменьшалась;

     - на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

     При обесценении финансовых вложений организация  создает резерв под обесценение  финансовых вложений. Он выполняет  две функции. С одной стороны, с его помощью формируется балансовая стоимость вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости. С другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с определенными ценными бумагами на фондовом рынке в новом году.

     Резерв  создается по каждому виду ценных бумаг (т.е. ценных бумаг одного и того же вида, типа или категории, а также одного и того же эмитента) в отдельности на разницу между учетной и расчетной стоимости всех ценных бумаг, принадлежащих организации. Сумма резерва относится на финансовый результат деятельности организации в отчетном году (в составе операционных расходов) [24, с. 437].

     Учет  резервов под обесценение финансовых вложений ведется на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Аналитический учет по этому счету ведут на каждый резерв. Большинство записей по этому счету осуществляется, как правило, заключенными оборотами отчетного периода.

     Создание  резерва отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». В результате этой записи образуется соответствующий резерв, но не меняется учетная стоимость инвестиций в ценные бумаги, числящихся на инвентарном счете 58 «Финансовые вложения». Балансовая стоимость этих финансовых вложений представляет собой алгебраическую сумму учетной стоимости и резерва. В валюту баланса включается расчетная стоимость вложений в ценные бумаги [13, с. 220 ].

     Пример  5. Во вступительном балансе организации за 2008 г. числится 100 акций некоего акционерного общества. Общая покупная стоимость этих акций составляет 1 млн руб. (10 тыс. руб. за единицу).

     На  день заключения бухгалтерского баланса  по состоянию на 31 декабря 2008 г. рыночная стоимость этих акций составляет 9 тыс. руб. за единицу (при цене продавца 9,2 тыс. руб. и цене покупателя 8,8 тыс. руб.), т.е. рыночная стоимость акций оказалась ниже их покупной стоимости.

     В связи с этим организация должна создать резерв под обесценение  акций в сумме 100 тыс. руб. (1000 руб. • 100 акций), что найдет отражение  в учете в виде следующей записи

     Д-т  сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 100000 руб.

     К-т  сч. 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» 100000 руб.

     В бухгалтерском балансе по состоянию  на 31 декабря 2008 г. стоимость рассматриваемых  акций должна быть показана следующим образом:

     - покупная стоимость 1000000 руб

     - резерв под обесценение100000руб.

     - рыночная стоимость 900000 руб.

     Выбытие ценных бумаг означает прекращение  отражения их в бухгалтерском  учете организации. Оно наступает, когда объект престает удовлетворять условиям признания в бухгалтерском учете. Выбытие ценных бумаг происходит при продаже и погашении ценных бумаг, передаче их в виде вклада в уставной капитал другой организации, передаче во вклад простого товарищества и в других случаях.

     Стоимость выбывающих ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость, принимается равной величине последней оценки, проведенной организацией. Выбывающие ценные бумаги по которым не определяется текущая рыночная стоимость, оцениваются по средней первоначальной стоимости или по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (способ ФИФО) [12, с. 70].

     Средняя первоначальная стоимость определяется по каждому виду выбывающих ценных бумаг. При этом первоначальная стоимость  ценных бумаг данного вида делится на общее количество их. Исчисленная таким образом средняя первоначальная стоимость умножается на количество выбывающих ценных бумаг. В расчет принимается как остаток ценных бумаг данного вида на начало месяца выбытия, так и поступление их в течение этого месяца [28, с. 574].

     Пример  6. С 1 января 2008 г. в бухгалтерском учете ЗАО «Успешная управляющая компания Республики Татарстан» числилось 100 акций ОАО «Исток» на общую сумму 300000 руб., не обращаются на рынке ценных бумаг.

     В течение января ЗАО «Успешная управляющая компания Республики Татарстан» дополнительно купило акции ОАО «Исток», в частности:

     10 января – 50 акций по цене 3500 руб./шт.;

     21 января – 30 акций по цене 3800 руб./шт.;

     При этом 17 января 2008 г. ЗАО «Успешная управляющая компания Республики Татарстан» продало 110 акций ОАО «Исток». В учетной политике организации предусмотрено списание акций по средней первоначальной стоимости. В январе 2008 г. она составила:

     (300000 руб. + 3500 руб./шт. х 50 шт. + 3800 руб./шт. х  30 шт.) : (100+50+30) = 3272 руб.

     Тогда общая стоимость проданных акций  будет равна:

     3272 руб. х 110 шт. = 359944 руб.

     Оценка  способом ФИФО основана на допущении, что ценные бумаги выбывают в течение  месяца или иного периода в  той последовательности, в которой  организация приобретает их, т.е. те ценные бумаги, которые первыми выбывают, должны быть оценены по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца выбытия). Следствием применения этого способа является оценка остатка ценных бумаг на конец отчетного периода по первоначальной стоимости последних по времени приобретения, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних приобретенных [21, с. 71].

     Пример 7. Воспользуемся данными примера 6. Предположим, учетной политикой ЗАО «Успешная управляющая компания Республики Татарстан» для целей бухгалтерского учета установлено, что списанные ценные бумаги оцениваются способом ФИФО.

     При этом на конец января 2008 г. на балансе ЗАО «Успешная управляющая компания Республики Татарстан» числится 70 акций (100+50+30-110) ОАО «Исток», стоимость которых равна:

     (40 шт. х 3500 руб./шт. + 30 шт. х 3800 руб./шт.) = 254000 руб.

     Общая стоимость проданных ценных бумаг  составит:

     (100 шт. х 3000 руб./шт. + 10 шт. х 3500 руб./шт.) = 335000 руб.

     Первоначальная  стоимость одной реализованной  акции, рассчитанная по способу ФИФО, равна: 335000 руб. : 110 шт. = 3045 руб.

     Средняя первоначальная стоимость поступивших  акций равна:

     50 шт. х 3500 руб. + 30 х 3800 руб. = 289000 руб.

     Цена  одной поступившей акции равна:

     289000 руб. : 80 шт. = 3612 руб.

     Цена  одной акции на конец января 2008 г. равна:

     254000 руб. : 70 шт. = 3629 руб.

     Методы  ФИФО может использоваться только в  отношении аналогичных эмиссионных ценных бумаг, т.е. эмиссионных ценных бумаг, к которым применима одна рыночная котировка (средневзвешенная цена бумаг).

     К эмиссионным ценным бумагам на основании  законодательства РФ относятся, в частности, акции и облигации.

     При совершении операций с ценными бумагами необходимо вести их учет по каждому эмитенту, в разрезе ценных бумаг данного эмитента - по каждому виду ценных бумаг, в разрезе каждого вида ценных бумаг - по каждой их категории.

     Следовательно, при совершении операций с ценными  бумагами метод ФИФО может применяться только в случае, если у организации имеется не менее двух ценных бумаг одного эмитента, вида и одной категории [14, с. 200]. Если организация владеет только одной ценной бумагой данного эмитента, вида и категории, то при списании на расходы стоимости выбывших ценных бумаг она должна применять метод по стоимости единицы.

     К неэмиссионным ценным бумагам (чек, вексель, закладная и др.) метод  ФИФО вообще не применяются. В отношении  таких ценных бумаг можно применять  только один метод оценки - по стоимости единицы.

     Помимо  самой стоимости ценных бумаг  в состав расходов при их реализации (прочем выбытии) включаются также расходы, связанные с их приобретением  и реализацией.

     При определении величины дохода от реализации ценных бумаг нужно учитывать, что фактическая цена реализации ценной бумаги принимается для целей налогообложения только в том случае, если она окажется не ниже минимальной цены. В противном случае доход определяется исходя из минимальной цены. Правила определения этой минимальной цены различны для ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на рынке ценных бумаг.

 

      Заключение

 

     В курсовой работе рассмотрены методики бухгалтерского учета операций с финансовыми вложениями в ценные бумаги.

     На  данный момент отсутствует единое положение, регулирующее все аспекты бухгалтерского учета финансовых вложений, и при их бухгалтерском и налоговом учете приходится опирать на очень большое количество нормативных актов, которые иногда трактуют одну и ту же ситуацию несколько по разному, и из-за этого бухгалтеру бывает сложно правильно применять их на практике.

     Следует отметить, что нормативная база по данному вопросу постоянно изменяется, вносятся дополнения и исправления, утрачивают силу старые нормативные  документы, вступают в силу новые законы, приказы, инструкции методические рекомендации, поэтому в обязанности бухгалтера входит своевременное ознакомление с изменениями и дополнениями в законодательной базе по бухгалтерскому учету и отчетности.

     В целях бухгалтерского учета финансовых вложений, в том числе вложений в ценные бумаги, применяется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.02 №126н.

     Синтетический учет ведется в суммовом выражении. Аналитический – по единицам бухучета финансовых вложений, а также по организациям, в которые осуществлены эти вложения.

     К финансовым вложениям относят инвестиции организаций в государственные  ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства), в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы на территории Российской Федерации и за ее пределами.

     В зависимости от срока, на который  произведены финансовые вложения, они  подразделяются на долгосрочные и краткосрочные.

     Для синтетического учета используется активный счет 58 «Финансовые вложения». К счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета.

     Финансовые  вложения, осуществленные организацией, отражаются по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений.

     При списании суммы превышения покупной стоимости приобретенных организацией облигаций и иных долговых ценных бумаг над их номинальной стоимостью делаются записи по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода) и кредиту счетов 58 «Финансовые вложения» (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью) и 91 «Прочие доходы и расходы» (на разницу между суммами, отнесенными на счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 58 «Финансовые вложения»).