Учет основных средств

 

     Амортизация — процесс погашения стоимости объектов основных средств путем списания части первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств на текущие издержки производства или обращения*.

     В течение срока полезного использования  годовая сумма амортизации рассчитывается одним из следующих способов:

1. линейным;
2. способом уменьшаемого остатка, в том числе с применением коэффициента ускоренной амортизации;
3. способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования (кумулятивный способ);
4. способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

 

     В течение года амортизация начисляется  ежемесячно и равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета. Начисление амортизации может приостанавливаться на период восстановления (ремонта, модернизации и реконструкции) объектов основных средств продолжительностью свыше 12 месяцев или на период консервации по решению руководителя на срок более трех месяцев.

     Выбор способа начисления, амортизации  является существенным элементом учетной политики организации, влияющим на величину ее расходов, а значит, и на финансовый результат — прибыль. Рассмотрим особенности начисления амортизации каждым из перечисленных способов.

     При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется путем умножения первоначальной стоимости объекта основных средств на норму амортизации, которая рассчитывается как величина, обратная сроку полезного использования, т. е. N= 1:T*100%, где Т— срок полезного использования.

     Пример. Принято к учету основное средство стоимостью 150 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации составит 20%, годовая сумма амортизационных отчислений равна 150 000*20:100 = 30 000 руб. 

     При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений (А) определяется по формуле:

       A=K*N*C₀

     где С₀ - остаточная стоимость объекта на начало года;

     N - линейная норма амортизации;

     К - коэффициент ускорения, устанавливаемый  в соответствии с законодательством  Российской Федерации.

     По  перечню высокотехнологических  отраслей и для эффективных видов машин и оборудования коэффициент устанавливается в размере не выше двух, а для движимого имущества, передаваемого по договору финансового лизинга и относящегося к активной части основных средств, — не выше трех.

     Ниже  приводится расчет годовых сумм амортизационных  отчислений способом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения 2 и 3 для основного средства, рассмотренного в предыдущем примере (см. табл. 1).

      *В научной бухгалтерской литературе  с начала XX в. высказывались две точки зрения на природу амортизации: Е. Е. Сивере (1852-1917) утверждал, что это источник (резерв), позволяющий обновить действующий парк основных средств; Р. Я. Вейцман (1870—1936) настаивал на том, что это регулятив, показывающий уменьшение стоимости основных средств и увязывающий ранее понесенные расходы с полученными доходами.

     Таблица 1

       Расчет амортизации способом уменьшаемого остатка

 

     Ликвидационная  стоимость показывает величину недоамортизированной стоимости основного средства на момент окончания срока полезного использования объекта. Если объект будет использоваться за пределами нормативного срока, то ликвидационная стоимость списывается на расходы следующего года или будет продолжено начисление амортизации данным способом.

     При способе списания стоимости по сумме лет чисел срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется по формуле

     А = C_n*t:Q,

     где С_n — первоначальная стоимость объекта;

     t — число лет, оставшихся до конца срока полезного использования объекта;

     Q — сумма чисел (кумулятивное число) лет срока полезного использования. Если срок полезного использования равен 5, то сумма чисел (кумулятивное число) лет использования объекта составляет 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15. Соотношение t:Q определяет часть стоимости основного средства, рекапитализируемую или декапитализируемую в отчетном году.

     Расчет  годовых сумм амортизационных отчислений по кумулятивному способу (в условиях предыдущего примера) приводится ниже (см. табл. 2).

     Таблица 2

     Расчет амортизации способом списания стоимости по сумме лет чисел срока полезного использования

 

     При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) амортизация начисляется исходя из натурального показателя объема продукций (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта. 

     Пример. Принят к учету объект основных средств стоимостью 20 000 руб. Предполагаемый объем производства равен 1000 изделиям, и амортизационные отчисления на одно изделие составляют 20 000: 1000 = 20 руб. Если за отчетный период произведено 40 изделий, то амортизация будет начислена в сумме 20*40 = 800 руб.

     Первые  три способа связывают 'Процесс  амортизации со временем (объект разрушается с возрастом), последний — с объемом работ (объект разрушается по мере эксплуатации).

     На  практике преобладает линейный способ амортизации, так как он отличается простотой и логичностью.

     Для иллюстрации влияния способа  амортизации на величину амортизационных  отчислений основных средств и оценку, в которой они отражаются в бухгалтерской отчетности (остаточную стоимость объектов на конец года), сгруппируем результаты расчетов по способам начисления амортизации (см. табл. 3).

     Таблица 3

     Сравнительные данные расчета амортизации  тремя способами                      (в тыс. руб.)

 

     Заметим, что амортизация являемся значительным, но не единственным расходом, связанным с эксплуатацией основных средств. С течением времени существенными становятся расходы на обслуживание и восстановление данного вида внеоборотных активов. Поэтому, принимая решение о способе амортизации, необходимо принимать во внимание полную сумму расходов по использованию основных средств.

     При линейном способе амортизация начисляется  равномерно, в то время как расходы  на обслуживание, ремонт и модернизацию основных средств возрастают и, следовательно, общая сумма расходов на эксплуатацию к концу срока их полезного использования увеличивается. Поэтому линейный способ целесообразно применять для основных средств со стабильной производительностью, относительно постоянными периодическими расходами на ремонт и незначительным уровнем морального износа.

     Способ  уменьшаемого остатка и способ списания стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования  являются вариантами ускоренного начисления амортизации. В первые годы эксплуатации амортизация начисляется в больших размерах, чем к концу срока полезного использования. Этот способ начисления амортизации целесообразно применять для высокотехнологичного оборудования, подверженного быстрому моральному износу и требующего значительных затрат на модернизацию.

     Способ  списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ) традиционно применялся для основных средств, расходы на эксплуатацию которых определяются не продолжительностью, а интенсивностью их использования.

     Эти рассуждения строились в предположении, что динамике доходов от использования основных средств должно соответствовать изменение расходов на их эксплуатацию во времени. Такая амортизационная политика обеспечивает предприятию стабильные показатели по отчетной прибыли.

     Заметим, что речь в данном случае идет о прибыли, которая формируется в бухгалтерском учете и отражается в бухгалтерской отчетности.

     При расчете прибыли в налоговом  учете суммы начисленной амортизации  по основным средствам могут существенно  отличаться от амортизации, принятой в бухгалтерском учете. Это вызвано:

     •  различием амортизируемой стоимости. Так, в первоначальную стоимость  основных средств включаются проценты по инвестиционным кредитам и займам, начисленным до принятия объектов к учету, а в налоговом учёте проценты по любым кредитам и займам относятся на внереализационные расходы и не включаются в амортизационную стоимость основного средства;