Учет кредитов и займов

Для получения кредита в банке  в первую очередь предприятию  необходимо оформить заявку на получение  кредита. Форма заявки устанавливается  каждым коммерческим банком самостоятельно, но все они имеют сходное содержание. После одобрения заявки на кредит и принятия коммерческим банком решения о его выдаче, оформляется и подписывается обеими сторонами кредитный договор. В дальнейшем кредитные взаимоотношения предприятия с банковской организацией строятся на основе заключенного кредитного договора.

2.1 Отличие договора займа от договора кредита

В Гражданском кодексе Российской Федерации займы и кредиты, как  договора, имеющие одинаковую сущность, объединены в одну главу 42 «Заем  и кредит» необходимо отметить, что  эти договора имеют существенные различия.

Заключая  договора займа или кредита, организации  осуществляют операции с заемными средствами, которые можно условно разделить  на три следующих этапа:

1. получение заемных средств;

2. начисление и уплата (получение)  процентов за пользование заемными  средствами;

3. возврат заемных средств.

Самым сложным из перечисленных трех, является, несомненно, второй этап, который регулирует возникновение процентов по долговым обязательствам и их уплату. Как  показывает практика, организации нередко  совершают большое количество ошибок с отражением в бухгалтерском  и налоговом учете таких процентов, что в конечном итоге, приводит к  возникновению споров с проверяющими органами. При заключении указанных  видов договоров у хозяйствующих  субъектов возникают так называемые «долговые обязательства».

В случае договора займа предметом  договора служит заем - деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, в случае договора кредита - денежные средства.

В обоих случаях получающей стороной выступает заемщик. Заем выдает займодавец: любая организация или любое  частное лицо; лицензия заемщику при  этом не требуется. Кредит же предоставляет  банк или иная кредитная организация, имеющая лицензию.

Для юридических лиц гражданское  законодательство содержит обязательное требование к письменной форме договора займа и договора кредита независимо от суммы. Для кредитного договора несоблюдение этого требования указывает на необходимость  считать договор ничтожным.

Относительно  договора займа между гражданами гражданское законодательство устанавливает  норму, указывающую на необходимость  заключения договора в письменной форме, если его сумма превышает не менее  чем в десять раз установленный  законом минимальный размер оплаты труда.

В случае беспроцентного займа в договоре должно быть указано, что заем беспроцентный, иначе будет считаться, что заем дан под процент, равный ставке рефинансирования, установленной Центробанком России.

Так как кредит по договору кредита выдает банк или иная кредитная организация, то есть сутью выдачи кредитных средств  является получение кредитором дохода, то кредитный договор содержит обязательное требования начисления процентов. Согласно определению кредитного договора, заемщик  обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Срок  возврата полученной суммы займа, согласно статье 810 ГК РФ, может быть:

- договором установлен;

- договором не установлен;

- определен в договоре моментом востребования.

Что касается договора кредита, то он предусматривает  выдачу на определенный срок определенной сумма в денежном выражении, подразумевающую  получение процентов на эту сумму, а в случае нарушения условий  возврата, и штрафные санкции. Следовательно, кредитный договор должен содержать  конкретно оговоренный срок возврата полученного заемщиком кредита.

Таким образом, можно выделить три основных различия между кредитами и займами:

Различия  Займ - Кредит

1. По объему предоставления Деньги  и вещи - Денежные средства

2. По субъекту предоставления: любые  организации Банки или любые  кредитные организации

3. По условиям предоставления: процентный и беспроцентный - только процентный

3. Учет операций с кредитами и займами в рублях

Учет  кредитов и займов ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету  “Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию” ПБУ 15/08, утвержденным приказом Минфина РФ от 06.10.2008 №107н.

Расчетно-кредитные  операции, связанные с получением и погашением банковских кредитов, учитываются на счетах 66 "Расчеты  по краткосрочным кредитам и займам " и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Эти счета - пассивные, сальдо их показывает сумму  непогашенной задолженности на начало отчетного периода, оборот по дебету - суммы, перечисленные в погашение  кредита, оборот по кредиту - суммы, полученные в кредит.

В развитие данных счетов целесообразно  открывать субсчета, на которых будут  отражаться расчеты по кредитам, полученным в рублях и валюте. С помощью  открываемых субсчетов организация  сможет также разделять расчеты  по получаемым кредитам и займам. Счета 66 и 67 кредитуются при получении  кредита организациями в корреспонденции  с дебетом счетов по учету денежных средств и расчетов (51 "Расчетный  счет", 52 "Валютный счет", 55 "Специальные  счета в банках", 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками"). По дебету счетов 66 и 67 отражается частичное  или полное погашение долга по кредитам в корреспонденции с  кредитом счетов 51 и 52. Начисленные  банком проценты отражаются по кредиту  счетов 66,67.

К счетам 66 и 67 следует ввести субсчета:

66-1 «Расчеты по краткосрочным займам»;

66-2 «Расчеты по краткосрочным кредитам»;

67-1 «Расчеты по долгосрочным займам»;

67-2 «Расчеты по долгосрочным кредитам».

Согласно  ПБУ 15/08 организация-заемщик принимает  к учету задолженность по основной сумме долга в момент фактической  передачи денег или других вещей  и отражает ее в составе кредиторской задолженности. В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем  договора займа и (или) кредитного договора организация-заемщик приводит информацию о недополученных суммах в пояснительной  записке к годовой бухгалтерской  отчетности.

Обратим внимание и на то, что действие ПБУ 15/08 не распространяется на беспроцентные  договора и договора государственного займа, кроме того, положения ПБУ 15/08 не распространяются на бюджетные  и кредитные организации.

Возврат задолженности по кредиту

Возврат полученного кредита отражается в бухгалтерском учете организации - заемщика как уменьшение кредиторской задолженности с помощью следующей  бухгалтерской проводки:

Дт 66 (67) “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” (“Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”)

Кт 51 “Расчетный счет” - возвращена сумма заемных средств.

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации» возврат заемных средств  не признается расходом организации.

Пример.

Предположим, что организация получила 12 апреля от банка кредит, стоимость которого выражена в условных денежных единицах. Сумма заемных средств эквивалентна 5000 евро. Заемные средства предоставлены сроком на 1 месяц под 40% годовых.

Организация вернула заемные средства 12 мая.

Курс  евро взят условно и составляет:

На 12 апреля - 34,50 рубля.

На 12 мая -34,70 рубля.

Для упрощения примера проводки, связанные  с начислением процентов рассматривать  не будем.

12 апреля

Д51 К66 -172 500 руб.- получены денежные средства по договору кредита

(5000 у.е. *34,50 руб.)

12 мая

Д66 К51- 173 500 руб.- возвращена сумма заемных средств

(5000 у.е. * 34,70 руб.)

Как видим, в результате на счете 66 осталась сумма 1000 рублей (173 500 рублей - 172 500 рублей), которая фактически представляет собой  возникшую суммовую разницу, то есть разницы все-таки возникают.

Отражение в учете процентов за пользование  заемными средствами.

Пунктом 16 ПБУ 15/08 установлено, что начисление процентов по полученным займам и  кредитам организация производит в  соответствии с порядком, установленным  в договоре займа и (или) кредитном  договоре.

Уплачиваться  проценты могут как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа), по кредитному договору уплата производится только денежными  средствами. Заключая договор, стороны  могут включить в текст договора положение о том, в какой валюте (или денежной единице) следует исчислять проценты.

Кроме того, чтобы стороны могли точно  определить размер процентов по договору, то они должны руководствоваться  формулой, для которой необходимо знать:

1. размер, предоставляемых средств;

2. ставка процентов (годовая);

3. фактическое количество календарных  дней, на которые предоставляются  в пользование заемные средства.

Как правило, за базу принимается действительное число календарных дней в году - 365 или 366 и соответственно в месяце - 30, 31, 28 или 29 дней.

Тогда формула для исчисления процентов  будет иметь вид:

Проценты = R год. : (365 x 100) х Р х S, где

R год. - годовая процентная ставка;

P - период, за который исчисляются  проценты (в днях);

S - сумма займа, на которую начисляются  проценты.

Для справки: банки, по кредитам, пользуются предпочтительно данной формулой.

Однако  стороны договора могут оговорить  и иной порядок, установив, что для  расчета процентов количество дней в году принимается равным 360 дням или в месяце 30 дням. Однако данный порядок должен быть закреплен в  тексте договора. Задолженность по полученным кредитам показывается с  учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

В бухгалтерском учете организации  суммы начисленных процентов  за пользование заемными средствами отражаются по кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»  и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции  с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом необходимо иметь в виду, что суммы начисленных  процентов учитываются обособленно. Оплата начисленных процентов уменьшает  кредиторскую задолженность по полученным заемным средствам.

Пример.

Торговой организации 10 марта банком был предоставлен кредит в сумме 1000 000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация обязана ежемесячно уплачивать банку проценты за пользование кредитом не позднее 5 числа следующего месяца. Срок возврата кредита, установленный договором - 10 июль. Общая сумма процентов, которую должна уплатить организация за пользование предоставленным кредитом составит:

1000 000 рублей * 24 : (366 * 100) *93 дн. = 60 983,61 рублей;

В бухгалтерском учете организации операции с заемными средствами были отражены следующим образом:

10 апреля

Д51 К66 -1000 000 руб. -получена сумма кредита

31 апреля

Д91 К66 - 14 426,23 руб.- начислена сумма процентов  по кредиту за март 1000 000 руб. * 24 : (366 *100) * 22 дн.)

5 мая

Д66 К51 - 14 426,23 руб.- перечислена банку  причитающаяся сумма процентов  за март

30 мая

Д91 К66 -19 672,13 руб.- начислена сумма процентов  по кредиту за апрель (1000 000 руб.* 24 :(366 *100) * 30 дн.)

5 июня

Д66 К51- 19 672,13 руб.-перечислена банку причитающаяся сумма процентов за апрель

30 июня

Д91 К66 - 20 327,87 руб.- начислена сумма процентов  по кредиту за май (1000 000 руб. *24 : (366 *100) * 31 дн.)

5 июля

Д66 К51 - 20 327,87 руб.- перечислена банку  причитающаяся сумма процентов  за кредит

10 июня

Д91 К66 - 6 557,38 руб.- начислена сумма процентов  по кредиту за июнь (1000 000 руб. * 24 : (366 *100) * 10 дн.)

Д66 К51 -1 000 000 руб. - возвращена банку сумма заемных средств

Д66 К51- 6 557,38 руб. перечислена банку причитающаяся  сумма процентов за кредит

При начислении процентов по заемным  средствам есть один момент, на который  следует обратить особое внимание. Дело в том, что положения ПБУ 15/08 не дают четкого ответа на вопрос, в какой момент организация - заемщик  должна начислять проценты. Пунктом 16 данного бухгалтерского документа  установлено, что начисление процентов  производится в соответствии с порядком, установленным договором, а пункт 18 этого же документа требует  от заемщика производить начисление причитающихся процентов равномерно (ежемесячно) и отражать их в составе  прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

Поэтому в случае, если условиями договора не определено ежемесячное начисление процентов, то в соответствии с пунктом 18 ПБУ 15/08 организация - заемщик все  равно должна начислять проценты равномерно (ежемесячно).

Так как бухгалтерский стандарт допускает  начислять проценты двумя возможными способами организация должна выбрать  любой из вариантов и закрепить  данное положение в своей учетной  политике.

Получение заемных средств по договору кредита

Согласно  пунктам 3 и 4 ПБУ 15/08 организация, выступающая  в качестве заемщика, учитывает сумму  основного долга (далее - задолженность) в соответствии с условиями договора займа или кредита в сумме  фактически поступивших денежных. Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег и отражается в составе кредиторской задолженности. Аналитический учет задолженности по кредитам ведется отдельно по видам кредитов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам заемных обязательств).

В соответствии с положениями ПБУ 15/08 задолженность по долговым обязательствам может быть срочной (срок погашения  которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном  порядке) и просроченной (задолженность  по полученным займам и кредитам с  истекшим сроком погашения).

Стоит обратить внимание на то, что учет срочной  и просроченной задолженности ведется  раздельно на отдельных субсчетах, открываемых к счетам 66 и 67. Организация, получившая заемные средства, по истечении  срока платежа обязана осуществить  перевод срочной задолженности  в просроченную, причем этот перевод производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.