Учет финансовых вложений

    По  долговым ценным бумагам и предоставленным  займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

    В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

4. Выбытие финансовых вложений

    Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском  учете организации на дату единовременного  прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

    Выбытие финансовых вложений имеет место  в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.

    При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:

    по  первоначальной стоимости каждой единицы  бухгалтерского учета финансовых вложений;

    по  средней первоначальной стоимости;

    по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

    Применение  одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

    Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

    Ценные  бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.

    Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.

    При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.

    По  каждой группе (виду) финансовых вложений в течение отчетного года применяется  один способ оценки.

    Оценка  финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии, т.е. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

    Примеры использования способов оценки при  выбытии финансовых вложений приведены  ниже.

5. Доходы и расходы  по финансовым  вложениям

    Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н. Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации.

    Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации, такие как  оплата услуг банка и/или депозитария  за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п., признаются прочими расходами организации.

5. Обесценение финансовых вложений

    Устойчивое  существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений. В этом случае на основе расчета организации определяется расчетная стоимость финансовых вложений, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой такого снижения.

    Устойчивое  снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным  наличием следующих условий:

    на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

    в течение отчетного года расчетная  стоимость финансовых вложений существенно  изменялась исключительно в направлении  ее уменьшения;

    на  отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

    Примерами ситуаций, в которых может произойти  обесценение финансовых вложений, являются:

    появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом;

    совершение  на рынке ценных бумаг значительного  количества сделок с аналогичными ценными  бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;

    отсутствие  или существенное снижение поступлений  от финансовых вложений в виде процентов  или дивидендов при высокой вероятности  дальнейшего уменьшения этих поступлений  в будущем и т.д.

    В случае возникновения ситуации, в  которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

    Указанная проверка производится по всем финансовым вложениям организации, по которым  наблюдаются признаки их обесценения.

    В случае, если проверка на обесценение  подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под  обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной  стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

    Коммерческая  организация образует указанный  резерв за счет финансовых результатов  организации (в составе прочих расходов), а некоммерческая - за счет увеличения расходов.

    В бухгалтерской отчетности стоимость  таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.

    Проверка  на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в  год по состоянию на 31 декабря  отчетного года при наличии признаков  обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

    Организацией  должно быть обеспечено подтверждение  результатов указанной проверки.

    Если  по результатам проверки на обесценение  финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата у коммерческой организации (в составе прочих расходов) или увеличения расходов у некоммерческой организации.

    Если  по результатам проверки на обесценение  финансовых вложений выявляется повышение  их расчетной стоимости, то сумма  ранее созданного резерва под  обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата у коммерческой организации (в составе прочих доходов) или уменьшения расходов у некоммерческой организации.

    Если  на основе имеющейся информации организация  делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов) или уменьшение расходов у некоммерческой организации в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.

7. Раскрытие информации  в бухгалтерской  отчетности

    В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

    В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом требования существенности, как минимум, следующая информация:

    способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

    последствия изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;

    стоимость финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;

    разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой  финансовых вложений, по которым определялась текущая рыночная стоимость;

по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, - разница  между первоначальной стоимостью и  номинальной стоимостью в течение  срока их обращения, начисляемая  в соответствии с порядком, утвержденным Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10 декабря 2002 г. N 126н;

    стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;

    стоимость и виды выбывших ценных бумаг и  иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме  продажи);

    данные  о резерве под обесценение  финансовых вложений с указанием: вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году;

    по  долговым ценным бумагам и предоставленным  займам - данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).

 

1. Примеры использования способов оценки при выбытии

      финансовых  вложений

а). Способ оценки по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений

    Стоимость выбывающих финансовых вложений равна  в этом случае их первоначальной стоимости.

б). Способ оценки по средней первоначальной стоимости

    Стоимость списываемых ценных бумаг определяется путем умножения количества выбывающих ценных бумаг (например, акций ОАО "С") на среднюю первоначальную стоимость одной ценной бумаги данного вида (акции ОАО "С"). Средняя первоначальная стоимость одной ценной бумаги данного вида рассчитывается как частное от деления стоимости ценных бумаг данного вида на их количество, соответственно складывающихся из стоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим ценным бумагам в этом месяце.

    Пример 1 (данные приводятся по одному виду ценных бумаг)