Состав учет и распределение издержек обращения

    В новом плане счетов бухгалтерского учета сделан новый шаг к дальнейшему разделению финансового и управленческого учета. Счета управленческого учета предназначены для обобщения информации о процессах формирования издержек производства и обращения, рентабельности отдельных видов продукции, их конкурентоспособности. В более узком понимании в управленческом учете в первую очередь рассматривается калькуляция затрат.

    Новый план счетов технически позволяет вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы или в самостоятельной системе счетов. Раздел «Затраты на производство» подвергся существенной корректировке. В частности, оставлены свободными счета 0-39, предназначенные для учета затрат по элементам. Инструкция по применению нового плана счетов позволяет группировать расходы по местам их возникновения, по статьям и по элементам.

     Счета затрат «старого» плана счетов предназначались в основном для формирования себестоимости. Но предстоящий переход от налогообложения прибыли к подоходному налогу с юридических лиц исключает из налоговых расчетов понятие себестоимости. И развернутый учет затрат по элементам становится особенно актуальным. Кроме того, в пункте 8 Положения по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6. 05. 99 33н (с изменениями и дополнениями, внесенными Приказом Минфина России от 30. 12. 99 107н), сказано, что при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.

    Если  мы обратимся к форме 5 отчетности, то увидим, что итоговая строка 760 «Итого по элементам затрат» раздела 7 «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)» также разбивается на элементы:

    Материальные  затраты (710);

    Затраты на оплату труда (720);

    Отчисления  на социальные нужды (730);

    Амортизация (740);

    Прочие  затраты (750).

    Взаимосвязь расходов по статьям и элементам  предлагается отражать с помощью  специальных счетов - экранов. Хотя Минфин России еще не опубликовал своих рекомендаций по организации учета затрат, специалисты предлагают варианты методик выделения счетов управленческого учета. Шнейдман Л. З. в комментариях к новому счетов со звездочкой и без звездочки. Но, по мнению некоторых авторов, применение одних и тех же знаков счетов и в финансовом, и в управленческом учете будет вносить путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов.

    Более перспективные подходы предложили Палий В. В. и Палий В. Ф. в статье «счета управленческого учета». Один из вариантов учета затрат по элементам предполагает в III разделе плана счетов открыть счета по наименованию элементов затрат и отражающие счета (Инструкция по применению плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов в данном разделе). Сначала ведется учет затрат по экономическим элементам, затем их распределение между калькуляционными счетами. Порядок отражения на счетах показан на схемах:

    Распределение затрат, учтенных по элементам. Таким  образом, у организации появляется возможность сгруппировать затраты  в системе финансового учета  для целей управления по следующим  направлениям:

    по  элементам и статьям затрат;

    по  полной себестоимости отдельных видов продукции;

    по  местам возникновения затрат.

    Кроме того, предложенная система  счетов позволяет составить отчетность и в целях налогообложения. Но все изменения в плане счетов коснулись лишь учета затрат и формирования себестоимости для производственных предприятий. Какие-то комментарии по ведению управленческого учета в Единой системе счетов для сферы обращения отсутствуют. Пожалуй, на сегодняшний день это и невозможно. Но проблема состоит не в том, что торговля не производит продукта (продуктом выступают торговые услуги), а в том, что торговля имеет свою специфику, которую необходимо учитывать.

    Организациям  торговли традиционно предлагается работать со счетом 44 «Расходы на продажу» (ранее «Издержки обращения») по статьям издержек обращения в аналитическом учете. Номенклатура статей издержек обращения для предприятий оптовой, розничной торговли и общественного питания определена «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания». Эта номенклатура насчитывает 14 позиций:

    Транспортные  расходы.

    Расходы по оплате труда.

    Отчисления  на социальные нужды.

    Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря.

    Амортизация основных средств.

    Расходы на ремонт основных средств.

    Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других МБП.

    Расходы на топливо, газ, электроэнергию для  производственных нужд.

    Расходы на хранение, подработку подсортировку  и упаковку товаров.

    Расходы на рекламу.

    Затраты на оплату процентов за пользование  займами.

    Потери  товаров и технологические отходы.

    Расходы на тару.

    Прочие  расходы.

    Торговые  организации обязаны соблюдать данные методические указания, хотя это идет в разрез с требованиями ПБУ 10/99. Но в бухгалтерской отчетности представляются данные по элементам затрат по основной деятельности, только получаются они расчетным путем. Кроме того, из перечня статей издержек обращения видно, что счет 44 отражает не все расходы торговой организации по основной деятельности. Прежде всего это касается затрат на приобретение товаров, покупная стоимость которых отражается обособленно на счете 41 «Товары». Причем в отчете о прибылях и убытках (форма №2) по строке «себестоимость» показывается только покупная стоимость товаров, без учета остальных расходов по приобретению.

    С 1 января 2000 года затраты на оплату процентов  за пользование займами относятся  на уменьшение прибыли организации (ПБУ 10/99), соответственно они не найдут отражения на статьях учета издержек обращения, а с 1 января 2001 года упразднено понятие МБП. Они будут учитываться либо в составе основных средств, либо в составе материальных ценностей. Становится очевидным, что требуется внести соответствующие изменения в методические указания по учету издержек обращения в торговле.

    Несмотря  на то, что новым планом счетов рекомендуется только счет 44, счета управленческого учета можно ввести по решению руководства организации, так как управленческий учет - внутреннее дело любой организации. Но счета управленческого учета придется вести обособленно от счетов финансового учета, а информацию, сформированную на счетах управленческого учета, не включать в баланс и другие установленные формы отчетности. Ее можно использовать только в качестве примечаний к отчетности и, конечно же, в целях управления предприятием.

    На  мой взгляд, такое ведение счетного плана возможно для обеспечения задач управленческого учета в торговых организациях. В этих целях следует открыть следующие группы счетов:

    «Распределение  общих расходов».

    «издержки обращения по товарам».

    «издержки обращения по аналитическим центрам».

    «Прочие расходы».

    Счёт  «Распределение общих расходов» предлагается вести в разрезе затрат по элементам. Причем на данном счете должны найти свое отражения все фактически произведенные расходы торговой организации, включая покупную стоимость товаров и расходы, осуществляемые за счет прибыли. Информация на данном счете формируется на основании первичной документации, а суммы расходов отражаются по кредиту счета.

    На  счетах «издержки обращения по товарам» информация детализируется в разрезе каждой товарной группы с выделением нормативных затрат и отклонений от норм. Появляется возможность определять подтоварную издержкоемкость, т.е. составлять калькуляцию издержек. Данные счета, сопоставленные с доходностью каждой товарной группы, позволят определить ее рентабельность.

    На  счетах группы «издержки обращения по аналитическим центрам» отражается информация по местам возникновения затрат, центрам ответственности и центрам анализа. Центры ответственности определяются в зависимости от структуры управления организацией. Центры анализа выделяют по выполняемым экономическим функциям: административные расходы, расходы на содержание персонала и т.п. В целях маржинального анализа возможно распределение расходов на постоянные и переменные. На счетах группы «Прочие расходы» отражаются операционные и внереализационные расходы. Причем их формирование желательно в разрезе центров ответственности.

    Аналитический учет по счетам ведется нарастающим итогом с начала года. В конце года счета закрываются. Введение в счетный план групп счетов управленческого учета формирует мощный информационный массив. Но современные информационные технологии позволяют достаточно быстро обрабатывать информацию. Несмотря на большие затраты по подготовке управленческой информации, прибыль от ее использования окажется гораздо выше.

    Предложенная  группировка затрат позволит руководству предприятия:

    знать суммы затрат по каждому виду товара, что позволит определять предельно  возможное снижение цены;

    устанавливать торговую наценку дифференцированно  по каждому виду товаров;

    отказаться  от продажи нерентабельных товаров;

    повысить  конкурентоспособность организации.

    Достоинство данного варианта применения управленческих счетов в торговле состоит в том, что помимо информации по статьям расходов, формируется информация и осуществляется контроль по центрам ответственности, по товарно-групповой издержкоемкости и по полным расходам 

2.2 Аналитический и синтетический учет  издержек  обращения

      Управленческий учёт-это процесс в рамках организации, который обеспечивает аппарат информацией, используемой для планирования, собственного  управления и  контроля  за деятельностью предприятия. Этот процесс  включает, измерение, сбор, анализ, подготовку, передачу, приём информации, необходимой  управленческому аппарату, для выполнению  его  функций (11; с.105).

    Информация, используемая в управленческом учёте - это итоговая информация. Для понимания этой информации необходимы определённые значения о происхождении первичной информации, но не более  того, что необходимо для понимания итоговых результатов.

    Наглядно  прослеживается этот путь в постатейном  учёте издержек обращения. Аналитический учёт даёт детальную характеристику расходов по статьям, что необходимо для оперативного руководства и контроля, а также осуществления мероприятий по сокращению издержек обращения, усилению режима экономики и повышению рентабельности.

    Синтетический учёт издержек обращения ведётся  на счётах по их принадлежности: «Издержки  обращения предприятий розничной  торговли», «Издержки обращения оптовых предприятий» и тому подобное. Общая сумма издержек обращения отражается на счёте 44 «Расходы на продажу». По дебету счёта 44 на протяжении отчётного года учитываются суммы производственных  расходов, а по кредиту - сумма доходов, частично возмещающих расходы. Дебетовое сальдо счёта 44 до конца года отражает нарастающий  с начала года размер издержек обращения, однако в месячных, квартальных балансах (отчётах) сальдо этого счёта за исключением расходов по завозу,  относящихся к остатку товаров, не проводится. Оно относится на счёт 99 «Прибыль и убытки» без бухгалтерских проводок.

    В учёте должны быть полностью отражены все производственные расходы данного отчетного периода. Расходы надлежит относить на издержки обращения того периода, в счёт которого они произведены, независимо от времени их предварительной (например, арендная плата) или последующей (например, премии за выполнение квартального плана) оплаты.