Здесь же определяется величина неистекших издержек, т.е. себестоимость незавершенных  и не сданных заказчику работ. При использовании системы калькуляции  по контракту рекомендуется придерживаться установленных для этой системы  следующих принципов.

     1. Не рассчитывать прибыль на  ранних этапах выполнения контракта  – это низкая достоверность  оценки доходов и затрат.

     2. Проявлять осмотрительность –  убытки, выявленные в отчетный  период, должны быть отнесены  к себестоимости реализованных  работ этого же периода. Если  ожидаются убытки, то их сумма  включается в себестоимость реализованной  продукции после того, как установлена  вероятность убытков. Например, создается  резерв на оплату отпусков  рабочих и начислений, связанных  с оплатой отпускных сумм.

     3. Быть осмотрительным при значительных  затратах на контракт, выполненный  в пределах 35 – 85 %.

     Таким образом, система позаказного учета  и калькуляции себестоимости  характеризуется:

     1) концентрацией данных о расходах  и отнесением затрат на отдельные  виды работ или серии готовой  продукции;

     2) изменением величины затрат по  каждой завершенной партии, а  не за промежуток времени;

     3) ведением в главной книге счета  «Основное производство», по дебетовому  остатку которого показывается  величина незавершенного производства.

     2.2 Организация учета затрат по заказам

     Организация позаказной системы калькулирования  себестоимости продукции на предприятии  включает следующие этапы:

     1.Планирование  затрат производства в целом  по предприятию и в разрезе  отдельных заказов.

     2.Формирование  производственного графика.

     3.Сбор  и распределение затрат по  заказам.

     4.Составление  отчетов о себестоимости заказов.

     1. Цель организации производственного планирования состоит в планировании производственной деятельности, обеспечивающей устойчивый выпуск продукции, при полной занятости рабочей силы. При позаказной системе степень свободы в планировании заказа и плановом калькулировании наименьшая, поскольку единичное производство непосредственно ориентировано на клиента. В этом случае требования к качеству и сроки поставки продукта в значительной степени определяет заказчик. Из этого следует существенное сужение качественных и временных рамок при формировании продуктовой программы и производственных процессов, оказывающее влияние и на затраты. В идеальной ситуации заказы покупателей предвидятся заранее спланированным производством.

     Для достижения положительных результатов  необходима координация деятельности всех подразделений организации. Поэтому  представляется необходимым составление  схемы движения и накопления затрат с учетом организационной структуры  предприятия.

     Наиболее  часто используется схема потоков  затрат, отражающая разнесение затрат между производственными подразделениями. При этом должны быть определены место  и момент возникновения затрат. Такие  схемы разрабатываются по конкретным операциям с выделением центров  затрат. Они формируют данные с  учетом натуральных показателей, которые  составляют структурную основу позаказной системы калькулирования. Для осуществления  надлежащей организации учета и  контроля все учетные записи при  позаказной системе должны быть скоординированы  со структурными подразделениями.

     2. Целью составления производственного графика является согласование стадий производства заказов и операций по заказу, производимых конкретной структурной единицей предприятия. График интегрируется с производственным планом и системой калькулирования. Данную форму можно использовать в целях контроля, поскольку в ней формируются многие необходимые для производственной программы показатели, как в суммарной форме, так и в детализированном виде в зависимости от требуемых организационных процедур и учетных записей. Производственные графики являются частью фактической системы калькулирования, выступают как средство контроля, регистрации и сбора затрат.

     Применение  графика, в котором указывается  движение единиц продукции, будет зависеть, в основном, от его использования  в общей системе управления предприятием. Он может заменять карточку производственного  заказа в части контроля натуральных  показателей по каждому заказу. Кроме  того, он может применяться для  регистрации заказов или этапов работ, производимых в каждом производственном подразделении. И, наконец, он может  быть использован в качестве основы при разработке общей программы  планирования производства по предприятию  в целом. В последних двух случаях  производственные графики могут  принимать форму планов.

     3. Определение издержек на единицу продукции является одной из основных задач учета затрат. При этом необходимо принять решение по поводу использования фактических или нормативных затрат.

     Система калькулирования по фактическим  затратам предполагает сбор, регистрацию  и накопление издержек по мере их возникновения, следовательно: себестоимость заказа может быть рассчитана только после  его выполнения. Если определение  прямых материальных и трудовых затрат не представляет особой сложности, то расчет накладных расходов, требующий  трудоемких процедур по их распределению, может существенно задержать  определение себестоимости заказа.

     Система калькулирования по нормативным  затратам предполагает установление затрат на единицу продукции заранее. Однако такой подход не означает отказ от использования фактических затрат, наоборот, их расчет имеет огромное значение для целей контроля. Полученные отклонения между фактическими и  нормативными издержками анализируются  руководством и дают возможность  выявить нежелательные тенденции  в процессе производства, причины  их появления, а также определить возможные изменения уровня прибыли. Таким образом, калькуляция себестоимости  заказа на основе оптимальных норм материальных, трудовых и накладных расходов является одним из важнейших элементов деятельности производственного предприятия.

     Основной  формой сбора (аккумулирования) материальных затрат для целей калькулирования  себестоимости заказа при позаказном методе является требование на отпуск материалов, в котором указываются: тип и количество отпускаемых  со склада сырья и материалов (количественные показатели); сумма, на которую материалы  списываются на производство конкретного  заказа (стоимостные показатели); разрешение на их отпуск со склада (основание для  передачи материалов со склада в производство). Заполненные требования на отпуск материалов служат основой для отнесения  стоимости материалов на затраты  основного производства (в случае прямых затрат) или на накладные  расходы (в случае косвенных затрат). Сумма прямых материальных затрат вносится в карточку регистрации затрат по заказу.

     Иногда  применяются идентификационные  бирки как средство выделения  материалов, используемых для выполнения конкретного заказа. Однако такая  форма предполагает идентификацию  материалов только в натуральных  показателях и не содержит данных по затратам. Основная цель применения идентификационных бирок при  позаказной системе калькулирования - контроль надлежащего отнесения  затрат, отраженных в других формах.

     Наиболее  широко применяемыми формами учета  труда являются рабочий талон, табель рабочего времени и ведомость  начисления заработной платы, которые  могут использоваться в различных  сочетаниях.

     Независимо  от применяемых форм учета трудозатрат  для обеспечения эффективной  системы позаказного калькулирования  все они должные содержать  следующие данные: дату совершения работы, описание производимой операции, количество отработанных часов и  расценки за труд. Карточки заполняются  для каждого отдельного рабочего на каждый день или на каждую операцию, необходимую для производства определенного заказа. Совокупность этих карточек за месяц является основой для учета прямых и косвенных трудовых затрат. Учетные записи должны быть подготовлены таким образом, чтобы обеспечивать накопление трудозатрат в рамках заказа.

     Накладные расходы включают в себя затраты  труда вспомогательных рабочих, стоимость дополнительных материалов и другие косвенные расходы, которые  не могут быть непосредственно отнесены на конкретный заказ. В себестоимость  продукции накладные расходы  должны входить по видам работ, так  как они распределяются на каждый заказ.В связи с этим существенной проблемой является процесс установления нормативных ставок распределения  производственных накладных расходов.

     4. Составление отчета о себестоимости заказа завершает комплекс работ при позаказной системе калькулирования. Его целью является обобщение информации о собранных для выполнения конкретного заказа затратах (как в общей сумме, так и в разрезе элементов затрат). Причем в отчете о себестоимости присутствуют как плановые данные по затратам, так и фактические, что позволяет использовать отчет для оценки работы подразделений и контроля затрат по конкретному заказу.

     При позаказной системе отчет о себестоимости  решает также еще одну задачу - накопление операций и затрат по подразделениям. Поскольку отчеты о себестоимости  выполняют функции средства связи  между бухгалтерией и руководством подразделений различного уровня, при  их составлении должны соблюдаться  следующие основные правила.

     Во-первых, данные, представленные в отчетах, должны быть сопоставимыми. Лучшей базой для  сопоставления в управленческом учете признаются стандарты (нормы) и бюджеты (сметы). Поэтому, чаще всего, отчеты о себестоимости включают сметные и фактические данные и отклонения между ними.

     Во-вторых, отчеты не должны быть слишком детализированными. Основной ошибкой отчетов о себестоимости  является включение в них слишком большого числа деталей, что чаще вводит в заблуждение, чем облегчает работу. Существует также опасность слишком широкого обобщения данных, что может давать представление о перспективах развития, но не обеспечивать достаточного понимания проблемы. Таким образом, при составлении отчетов о себестоимости следует придерживаться разумной достаточности детализации данных.

     В-третьих, отчеты о себестоимости не должны быть слишком сложными для понимания. Отсутствие простоты также является одним из основных их недостатков. Поскольку  отчеты о себестоимости обобщают сложную взаимосвязь технических  концепций, учетных процедур и действий счетных работников, осуществляющих функции управленческого учета, а руководство предприятия, как  правило, не владеет всеми тонкостями такого учета, именно по качеству представляемых отчетов, оценивается деятельность бухгалтерии.

     3. Практическое применение позаказного метода учета затрат. 

     Позаказный  метод калькулирования затрат включает в себя ряд операций, связанных  с фактическими затратами на материалы, оплату труда и общепроизводственными  расходами. Разберем методику применения позаказного метода учета затрат на примерах.

     Пример  1. На предприятии для учета материалов, как основных, так и вспомогательных, используется активный счет «Материалы». По дебету счета отражают покупку и поступление материалов на склад, по кредиту – отпуск материалов в производство. В течение года было приобретено основных материалов на сумму 95600 руб., а вспомогательных – на 5100 руб. Материалы по себестоимости оприходованы на счет «Материалы». На начало года сальдо счета «Материалы» – 61000 руб., сальдо счета «Незавершенное производство» – 20000 руб.

     Проводка 1

     Материалы 95600

     Счета к оплате 95 600

     Проводка 2

     Материалы 5100

     Счета к оплате 5100

     По  предъявлении требования на отпуск материалов были отпущены со склада: основные материалы  на 84000 руб. и вспомогательные материалы  на 19800 руб. Стоимость отпущенных основных материалов относят на счет «Основное  производство» и одновременно делают записи на карточках заказов «16АГ»  – 51800 руб. и «23СН» – 32200 руб. Стоимость вспомогательных материалов списывают на счет «Общепроизводственные расходы».

     Проводка 3

     Незавершенное производство 84000

     Общепроизводственные  расходы 19800

     Материалы 103800

     Начисление  заработной платы производственным рабочим и административно-управленческому  персоналу цехов отражается тремя  проводками. Сначала записывается общая  задолженность организации по заработной плате к налогам на заработную плату.

     Проводка 4

     Фонд  заработной платы 150 000

     Налог на заработную плату к оплате 6 480

     Подоходный  налог к оплате 14 000

     Заработная  плата к оплате 129 520