Организация управления учета по системе стандарт-кост

Подсчет нормативных затрат основывается на двух основных видах стандартов - базовых  и текущих. Базовые стандарты  представляют собой стандарты, которые  не меняются в течение длительного  периода времени. Как было сказано, главным преимуществом базовых нормативов является то, что они обеспечивают одну и ту же основу для сравнения с фактическими затратами в течение нескольких лет, что позволяет выявлять общие тенденции развития. Базовые стандарты подлежат увеличению или уменьшению только в случае существенных изменений в производственном процессе.

Серьезной проблемой применения базовых стандартов является определение объема деловой  активности предприятия, на котором  основано установление таких стандартов. Базовые стандарты могут заметно  отличаться в зависимости от цикла  деловой активности, имевшего место  в момент их принятия. Кроме того, использование базовых нормативов имеет два существенных недостатка:

• в современных быстро изменяющихся условиях такие нормативы перестают быть реалистичными;
• результаты, получаемые при постоянном изменении базовых стандартов в целях отражения текущих операций, не оправдывают затраченных усилий.

Поэтому, несмотря на то, что применение базовых  стандартов в целом ряде ситуаций дает вполне удовлетворительные результаты, явно прослеживается тенденция к  разработке и использованию на предприятиях текущих нормативов.

При установлении текущих нормативов следует различать  внешние факторы, находящиеся вне  прямого контроля со стороны руководства  предприятия, и внутренние факторы, на которые руководители различного уровня могут тем или иным образом  влиять и которые необходимо учитывать  при разработке стандартов.

Теоретические стандарты служат для поддержания  качественно высокого уровня деятельности предприятия. Однако применение таких  очень жестких нормативов может  привести к результатам, обратным ожидаемым. Они могут отрицательно влиять на мотивацию, поскольку как работники, так и руководители, осознав, что  достижение таких нормативов практически  не возможно, будут выполнять свою работу хуже, чем при менее жестких  нормативах. Идеальные стандарты  в большинстве случаев остаются теоретическими и достаточно редко  применяются в практической деятельности.

На наш  взгляд, представляется более целесообразным применение либо стандартов прошлого среднего исполнения, либо стандартов нормального исполнения. При этом следует отметить, что, несмотря на обстоятельный анализ хозяйственных  операций, при разработке стандартов могут оставаться неучтенными различные  операции непроизводительного характера, которые в этом случае окажутся включенными в стандарты. Поэтому такие нормативы не всегда являются абсолютно надежными для оценки затрат. Однако по сравнению с теоретическими нормативами они более применимы для планирования запасов и прогнозирования денежных потоков, поскольку отражают вполне реальные данные.

5. Нормативные затраты и их виды

Нормативные затраты на производство единицы  продукции состоят из следующих  элементов:

• нормативная цена единицы материалов;
• нормативное количество (норма расхода) материала;
• норматив времени (затраты труда) на единицу продукции;
• нормативная ставка оплаты труда;
• нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;
• нормативная величина (нормативный коэффициент) постоянных общепроизводственных расходов.

Нормативная цена единицы основного материала  включает затраты по приобретению этого  материала с учетом транспортных, заготовительных расходов. Эта цена устанавливается в отделе снабжения, обусловливается в договоре поставок и действует в течение всего  периода поставок.

Нормативное количество (норма расхода) материала - количество материала, необходимое  для производства единицы продукции  при определенных технологических  условиях. Этот норматив устанавливается  специалистами производственного  отдела; он учитывает качество материала, техническое состояние оборудования, режим его работы и другие факторы.

Норматив  времени - количество человеко-часов, необходимое  для производства единицы продукции, устанавливается в отделе нормирования периодически пересматривается в связи с ростом квалификации работников, появлением нового и совершенствованием действующего оборудования. Нормативная ставка оплаты труда - по существу часовая тарифная ставка, присваивается в соответствии с разрядом рабочего, устанавливается контрактом, распоряжением по фирме или общеотраслевыми нормативами.

Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов определяется отношением общей суммы переменных общепроизводственных расходов к нормативной величине показателя, принятого за базу расчетов. Как отмечалось ранее, базой для отнесения переменных общепроизводственных расходов могут быть прямые затраты на заработную плату, затраты машинного времени, продолжительность выполнения отдельного процесса и другие факторы. Чаще всего в системе «стандарт - кост» в качестве базы отнесения общепроизводственных расходов выступает показатель прямых затрат по заработной плате.

Аналогично  определяется нормативная величина постоянных общепроизводственных расходов. — Однако фактические затраты  на производство не всегда совпадают  с нормативными значениями. Задача менеджера, использующего систему  «стандарт - кост», заключается в анализе отклонений фактических затрат от запланированных (нормативных). Такой метод называется "управлением по отклонениям".

6. Вычисление отклонений и их анализ

Главная задача системы «стандарт - кост» состоит в предварительном нормировании затрат и оценке результатов деятельности организации на основе сравнения фактических и нормативных затрат. Выявленные в результате такого сопоставления отклонения фактических затрат от нормативных могут быть «неблагоприятным» либо «благоприятными». Отклонение по затратам считается неблагоприятным, если фактическая цена или фактическое количество оказались больше нормативной цены или нормативного количества (если, согласно российской терминологии, имел место перерасход). Соответственно отклонение признается благоприятным, если фактическая цена или фактическое количество оказались меньше нормативной цены или нормативного количества (имела место экономия).

Анализ  и контроль отклонений являются основными  инструментами системы «стандарт - кост». Суть анализа отклонений заключается в разложении отклонений на отдельные составляющие в целях установления величины и причины отклонений по каждой составляющей (в совокупности формирующих общее отклонение). Цель подобного анализа состоит в привлечении внимания руководства различного уровня к контролируемым затратам и доходам, которые либо не были запланированы, либо величина которых оказалась выше (ниже) нормативной. Если руководство своевременно обратит внимание на место возникновения отклонений, виды отклонений и людей, ответственных за отклонения, то будут приняты меры, корректирующие отрицательные последствия каких-либо явлений и операций.

Анализ  отклонений проводится, как правило, в два этапа.

На первом этапе идентифицируются любые отклонения, обусловленные изменениями объемов  производства в течение отчетного  периода (отклонения в связи с  пересмотром сметы или неконтролируемые отклонения). Данный процесс требует  пересмотра и адаптации бюджета  к фактическому объему производства или, иными словами, составления  гибкого бюджета (сметы). Такая процедура  необходима, поскольку, неверно сравнивать фактические результаты на одном  уровне деятельности со сметными на другом уровне. Первоначальная смета должна быть скорректирована по фактическому уровню деятельности. Этот процесс называется составлением гибкой сметы.

На втором этапе анализируются расхождения  между пересмотренным бюджетом и  фактическими данными (контролируемые отклонения). В выявлении контролируемых отклонений важнейшую роль играет подготовка гибкого бюджета, поскольку для  осуществления эффективного контроля необходимо, чтобы фактически полученные доходы и понесенные расходы сопоставлялись с запланированными доходами и расходами  с учетом фактического уровня хозяйственной  деятельности. Контролируемые отклонения должны исключить в той мере, в  какой это представляется возможным, факторы, неподконтрольные лицу, на которое  возлагается ответственность за возникшие отклонения.

Основная  причина выделения контролируемых и неконтролируемых отклонений заключается  в том, что обусловившие их причины  будут различны и поэтому будут отражать зону ответственности различных руководителей. Например, отклонения, связанные с пересмотром бюджета, могут отражать способности руководителей к прогнозированию и планированию будущей ситуации, в то время как контролируемые отклонения в большей степени будут отражать степень эффективности или неэффективности деятельности организации.

В целом  руководство может осуществлять контроль, концентрируя внимание исключительно  на количестве использованного материала  и времени выполнения работы, а  также сравнивая их значения со сметными данными. При этом одной из целей контроля является отслеживание влияния хозяйственных операций предприятия на сметную прибыль отчетного периода. Так как прибыль выражается в денежном эквиваленте, следовательно, и количественным показателям необходимо дать их денежную оценку. Таким образом, по сути, анализ отклонений представляет собой признание воздействия, оказываемого изменением цены и изменением количества. При этом под ценой понимается не только цена реализации, но и удельные нормы расходов.

Причиной  деления нормативных затрат на две  категории является также и то, что управленческие решения, относящиеся  к уплаченной цене и использованному  количеству соответствующего ресурса, могут относиться к различным  моментам времени. Кроме того, за уплаченную цену и использованное количество ресурсов обычно отвечают разные руководители, и поэтому эти категории целесообразно  рассматривать отдельно друг от друга  с тем, чтобы обеспечить как можно  более быструю обратную связь  в целях организации контроля.

Управление  издержками предполагает, как правило, раздельное рассмотрение количественных и стоимостных показателей. Сумма  отклонений цены и отклонений количества равна разнице между фактической  стоимостью ресурса и его предполагаемой стоимостью с учетом фактического уровня производства. Объем производства за отчетный период чаще всего выражается в нормо-часах (машино-часах или  человеко-часах), реже - в нормативном  количестве произведенной продукции. Отклонения цены и отклонения количества могут быть исчислены для всех трех элементов переменных затрат - прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат и переменных накладных расходов, а также для продаж (соответственно для расчета отклонений по продажам берется объем продаж).

Определение нормативного количества соответствующего ресурса, необходимого для производства фактического объема продукции, является основным моментом в анализе отклонений. При этом под нормативным количеством  подразумевается количество основных материалов, основного труда или  переменных накладных расходов, которые, согласно установленным нормативам, на единицу продукции (или единицу  объема производства) должны быть использованы для фактического объема производства за отчетный период. Отклонения количества представляют собой разницу между  количеством соответствующего ресурса, которое организация предполагала использовать для обеспечения фактического уровня производства, и тем количеством ресурса, которое она действительно использовала. Отклонение количества рассчитывается как произведение разницы между фактическим и нормативным количеством ресурса на нормативную цену данного ресурса.