Общие методические подходы к аудиторской проверке

 

 

 

 

 

3. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА. ВИДЫ. ИСТОЧНИКИ

Требования к аудиторским  доказательствам, на основе которых  аудиторская фирма или аудитор, работающий самостоятельно, может составить  обоснованное мнение о достоверности  бухгалтерской отчетности экономического субъекта, сформулированы в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности в Российской Федерации «Аудиторские доказательства».

В качестве доказательств  в аудите может быть использована любая информация, позволяющая аудитору формировать свое мнение о достоверности  данных учета или отчетности в  целом.

Виды аудиторских доказательств. Для обоснования своего мнения о  достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные  для этого аудиторские доказательства на основе следующих аудиторских процедур: детальная проверка правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам; аналитическая процедура; проверка (тест) средств внутреннего контроля.

В программе аудита следует  предусмотреть, какие аудиторские  процедуры и в каком объеме необходимо выполнить для сбора  аудиторских доказательств.

Количество информации, необходимой  для аудиторских оценок, жестко не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение  о количестве информации, необходимой  для составления заключения о  достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. При выборе методов получения доказательств  следует иметь в виду, что финансовая информация может быть существенно  искажена.

Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и  смешанными.

Внутренние аудиторские  доказательства - это информация, полученная от экономического субъекта в письменном или устном виде.

Внешние аудиторские доказательства - это информация, полученная от третьей  стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской  организации).

Смешанные аудиторские доказательства - это информация, полученная от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденная третьей стороной в письменном виде.

По степени ценности и  достоверности для аудиторской  организации эти виды доказательств  располагаются следующим образом: внешние доказательства, затем смешанные  и внутренние доказательства.

Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность в каждом конкретном случае определяются аудиторами самостоятельно на основе оценки СВК и величины их аудиторского риска. Для составления  объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное  количество качественных доказательств.

Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, предоставленные экономическим субъектом. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно более достоверны, чем устные.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего  контроля, а также бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов  аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при  составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого предприятия по результатам аудита.

Источники аудиторских доказательств. Источниками получения аудиторских  доказательств (доказательной информацией) являются:

- первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

- регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

-результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

- устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

- бухгалтерская отчетность.

Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно  в результате исследования хозяйственных  операций.

Определение достаточности  аудиторских доказательств зависит  от конкретных обстоятельств проверки.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитор  должен использовать дополнительные аудиторские  процедуры, чтобы разрешить возникшие  противоречия и быть уверенным в  достоверности собранных доказательств  и обоснованности полученных выводов.

Если экономический субъект  не представил аудиторской организации  существующие документы в полном объеме и она не в состоянии  собрать достаточные аудиторские  доказательства по какому-либо счету  и (или) операции, аудиторская организация  обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству  экономического субъекта) и имеет  право подготовить аудиторское  заключение, отличное от безусловно положительного.

 

4. МЕТОДЫ АУДИТОРСКОЙ  ПРОВЕРКИ

В общем виде метод - это  способ исследования явлений, систем, процессов, созданных человеком. Основой  исследования сложных систем является диалектический метод, в пределах которого существуют дедуктивный и индуктивный  методы.

В аудите важное значение имеют  оба метода. Дедуктивный метод  используется для определения места  управления бухгалтерским учетом, его  целей и задач в общем процессе управления, принципов, на которых оно  должно строиться и взаимодействовать  с другими функциями. Индуктивный  метод экономического анализа деятельности предприятия позволяет с самого начала сосредоточить внимание на отдельных  группах процессов, особенно на уязвимых, местах. Повторяемость недостатков  в управлении, в том числе управлении бухгалтерским учетом, позволяет  сделать определенные обобщения, выводы, предложения. Для оценки отдельных  хозяйственных операций, решения  различных локальных задач используют преимущественно индуктивный метод, что объясняется характером, размером объектов и некоторыми другими причинами.

Метод аудита - это совокупность приемов, с помощью которых оценивается  состояние изучаемых объектов. Многообразные  приемы можно объединить в три  группы: определение реального состояния  объектов, анализ, оценка.

Приемы первой группы - это  осмотр, пересчет, измерение, позволяющие  определять количественное состояние  объекта; лабораторный анализ, цель которого - определение качественного состояния  объекта; запрос; документальная проверка. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов и готовой  продукции позволяет не только убедиться  в наличии, но и определить состояние  учета в местах хранения, порядок  составления приходно-расходных  документов.

Для сравнения отдельных  показателей отчетности используются аналитические процедуры (приемы второй группы).

На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и объем других аудиторских  процедур, на стадии проведения существенных проверок - обрабатывать значительную детализированную информацию (например, если-план счетов компании включает 20 счетов затрат, то аудитору проще вывести  тенденции изменения этих затрат по месяцам, чем выборочно проверять  некоторые суммы, чтобы обнаружить нетипичные затраты или проводки), на финальной стадии - делать общий  обзор финансовой информации.

Результаты аналитических  процедур могут быть:

- убеждающими (если аудитор может разумно оценить правильность остатка по счету после проведения анализа, то ему не надо проводить другие процедуры);

- подтверждающими (если анализ должен только подтвердить информацию, полученную от клиента, или выводы, сделанные аудитором, то перед аналитической процедурой ему необходимо выполнить дополнительные проверки);

- неприменимыми (если результаты анализа не могут служить доказательством выводов аудитора, то ему необходимо разработать другие процедуры проверки).

Приемы третьей группы - это оценка прошлого, настоящего и  будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оцениваются состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных  операций, достоверность экономической  информации, касающиеся событий и, соответственно, не отраженные в бухгалтерском учете. Методом учетной оценки обычно определяются размеры резервов по гарантийным  обязательствам, резервов по сомнительным долгам, стоимость ценных бумаг и  т.д.

 

5. АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ

Правилом (стандартом) аудиторской  деятельности в Российской Федерации  «Аналитические процедуры» определяются цели проведения аналитических процедур, виды и методы выполнения аналитических  процедур, а также действия аудиторов  после выполнения этих процедур.

Аналитические процедуры, представляющие собой один из видов аудиторских  процедур по существу, - это выявление, анализ и оценка соотношений между  финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.

Как уже говорилось, основная цель применения аналитических процедур - выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной  деятельности, требующих особого  внимания аудитора.

Задачами аналитических  процедур также являются:

- изучение деятельности экономического субъекта;

- оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности;

- выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности;

- сокращение числа детальных аудиторских процедур;

- обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.

Аналитические процедуры  могут выполняться на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволяет  повысить качество аудита и сократить  затраты времени на его проведение.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных  рисков и более точному определению  степени аудиторского риска. При  формировании общего плана и программы  аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и  объема других аудиторских процедур.

На этапе непосредственного  проведения аудиторской проверки аудитор  может выполнять аналитические  процедуры при исследовании необычных  отклонений показателей бухгалтерской  отчетности экономического субъекта.

На этапе завершения аудита аналитические процедуры применяются  для окончательной проверки наличия  в отчетности существенных искажений  или других финансовых проблем. В  результате могут быть выявлены области, требующие дополнительных аудиторских  процедур.

В процессе проведения проверки аудитор может применять следующие  аналитические процедуры:

- сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми (сметными) показателями, определенными экономическим субъектом;

- сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с прогнозными показателями, самостоятельно определенными аудитором;

- сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом;

-сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными;

- сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными (данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности);

- анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними;

- другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит.

Аналитические процедуры  могут применяться как к сводной  бухгалтерской отчетности, так и  к отчетности дочерних организаций  и структурных подразделений, выделенных на отдельный баланс.

6. ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА

Правило (стандарт) аудиторской  деятельности в Российской Федерации  «Документирование аудита» устанавливает  единые требования по подготовке рабочей  документации аудита аудиторской фирмой или аудитором, работающим самостоятельно.