Согласно  GAAP финансовый договор, лежащий в основе переклассификации краткосрочного обязательства в долгосрочное, должен отвечать следующим требованиям:

• Соглашение не может быть прервано ни одной  из участвующих в нем сторон (за исключением случая его невыполнения компанией-должником).

• Срок действия соглашения должен составлять не меньше одного года или одного операционного  цикла со дня выпуска балансового отчета компании (в зависимости от того, какой из них дольше).

• На дату балансового отчета не должно иметь место нарушение соглашения о размещении задолженности со стороны компании-должника (или, если нарушение имело место, должен быть получен официальный отказ кредитора от претензий, связанных с нарушением).

• Кредитор должен показать свою финансовую состоятельность выполнить данное соглашение.

• Сумма краткосрочной задолженности, конвертируемой в долгосрочную, не должна превышать чистой суммы, образовавшейся в результате долгосрочной задолженности. Если по условиям сделки о рефинансировании сумма образовавшейся долгосрочной задолженности является колеблющейся (это зависит от выбора используемого для рефинансирования финансового инструмента, стоимость которого может быть привязана к показателю, подверженному рыночным колебаниям), то сумма конвертируемой краткосрочной задолженности не может превышать минимальной оценочной суммы, доступной для ее рефинансирования за счет принятия соответствующего долгосрочного обязательства. При невозможности достоверно оценить сумму, доступную для рефинансирования краткосрочной задолженности в результате ее конвертации в долгосрочную, краткосрочная задолженность не может быть переклассифицирована в долгосрочную в балансовом отчете компании⁴.

  Важнейшим требованием GAAP при конвертации краткосрочных обязательств в долгосрочные является отражение в примечании к балансовому отчету следующей информации:

  общее описание финансовой сделки по рефинансированию;

условия долгосрочного обязательства, которое  приняла на

себя  компания взамен краткосрочного;

  при погашении краткосрочного обязательства путем предоставления кредитору акций компании должны быть указаны виды этих акций, номинал и другие условия размещения у кредитора.

  В финансовом отчете компании должны быть указаны общий объем текущих обязательств и виды текущих обязательств, конвертированных в долгосрочные.

3.Условные  убытки и оценочные  обязательства

 

В соответствии со стандартами GAAP финансовая отчетность компании должна содержать указание на обязательства, которые могут появиться у компании при возникновении определенных событий в будущем. Такие обязательства называются условными обязательствами или условными пассивами, т.е. обязательствами, возникающими в определенных условиях. В качестве таких условий указываются "...ситуация или набор обстоятельств, предполагающих наличие неопределенности в отношении возможной прибыли (здесь и далее — условная прибыль) или убытка (здесь и далее — условный убыток) предприятия, которая в конечном итоге разрешится, когда в будущем

возникнет или не возникнет определенное событие или, .несколько событий. Разрешение неопределенности может послужить подтверждением приобретения актива или снижения обязательства или потери или снижения стоимости актива или принятия обязательства"⁶.

  Отражение условных убытков в учете осуществляется путем начисления условных обязательств. Особенности учета условных убытков зависят от вероятности их возникновения.

  Вероятность убытка считается высокой, если до момента  выпуска финансовой отчетности имеется  информация, говорящая о вероятном снижении стоимости актива или возникновения обязательства. Если при этом размер убытка может быть установлен, то он начисляется на соответствующих счетах и отражается в балансовом отчете в качестве обязательства, в отчете о доходах и расходах — в качестве убытка.

  В GAAP указывается несколько видов условных убытков, которые должны быть определенным образом отражены в учете: возможные убытки от невыплаты дебиторской задолженности (резерв на сомнительные долги), оценочные затраты на выполнение гарантийных обязательств, убытки в связи с исходом судебных тяжб и правовых споров, ожидаемые убытки от ликвидации сегмента (одного из направлений) деятельности компании.

3.1.       Возникновение условного  обязательства в  результате предъявления  компании судебного иска

Весьма  частой причиной убытков компании выступают  судебные решения, обязывающие ее компенсировать ущерб, понесенный организациями и отдельными лицами в ходе ее деятельности. Допустим, по вине компании, эксплуатирующей нефтепровод, произошла авария, в результате которой несколько сот тонн нефти вылилось из трубопровода, что нанесло ущерб природной среде района, через который проходит трубопровод. Местные власти обратились в суд, предъявив компании иск о нанесении природной среде района ущерба на 3 млн. долл. По расчетам компании, на ликвидацию последствий аварии и восстановление окружающей среды в месте разлива нефти понадобится 1 млн. долл. На этой основе в бухгалтерском журнале компании данное хозяйственное событие будет отражено следующей записью:

Оценочная сумма убытка

от  оплаты претензий

по  судебному иску                      1 000 000

Оценочная сумма

обязательств  по выполнению

решения суда                                1 000 000

  Подобного рода обязательства, размер которых  носит оценочный характер, в конечном итоге могут как совпасть, так и не совпасть с фактическими суммами, затрачиваемыми на их выполнение. В нашем примере суд может оценить стоимость природовосстановительных работ не в 1 млн. долл., а, скажем, в 1,5 млн. Учет такой разницы осуществляется в виде изменения бухгалтерской оценки. Затраты увеличиваются или уменьшаются, когда становится известной их точная сумма⁷.

3.2.      Задолженность за  выполнение гарантийных  обязательств по  реализованной продукции

Затраты на выполнение гарантийных обязательств (ремонтов проданной продукции за счет поставщика в течение гарантийного периода) определяются оценочным путем на основе предшествующего опыта компании в этой области. Допустим, компания реализовала в предыдущем периоде продукции на сумму 300 000 долл., причем в прошлые годы ее затраты на гарантийные ремонты данного вида продукции составляли в среднем 0,4% стоимости ее реализации в течение учетного периода. Тогда в год, когда была продана продукция, в бухгалтерском журнале будут сделаны следующие записи:

Денежные  средства                   300 000

     Доход от реализации                          300 000

     Затраты на выполнение

     гарантийных обязательств                 1200

     Оценочный уровень

     задолженности по

     выполнению  гарантийных             '

     обязательств                                    1200°

  Если  сумма фактических затрат за период на выполнение гарантийных обязательств окажутся меньше оценочных (скажем, они будут равны 1150 долл.), то записи будут выглядеть следующим образом:

Затраты на выполнение

гарантийных обязательств               1150

Сумма денежных средств

и других ресурсов,

использованных  на

выполнение  гарантийных

обязательств                                1150

     Разница между оценочным и фактическим  уровнями задолженности по выполнению гарантийных обязательств (в данном случае 50 долл.) останется на счете задолженности по гарантийным обязательствам. Она не будет вычитаться из затрат периода, когда был получен доход от реализации продукции, на которую была предоставлена гарантия, а будет рассматриваться как размер изменения в бухгалтерской оценке.

  Если  фактические затраты на гарантийный  ремонт в отчетном периоде превысят оценочные, то журнальные записи будут выглядеть следующим образом (допустим, что сумма фактических затрат составляет 1500 долл.):

Оценочный уровень задолженности  по

выполнению  гарантийных обязательств         1200

Затраты на выполнение гарантийных

обязательств                                     300

Сумма денежных средств

и других ресурсов,

использованных на выполнение

гарантийных обязательств                        1500

3.3.      Условные убытки, отражаемые только  в примечаниях  к отчетности

В соответствии с GAAP существуют ситуации, в которых потенциальные убытки не начисляются, но тем не менее должны быть отражены в отчетности. Это ситуации, когда:

  степень вероятности убытка велика, но он не может быть разумным образом оценен;

вероятность убытка средняя и он может быть оценен;

вероятность убытка средняя и он не может быть оценен.

      К числу подобных ситуаций относятся предоставление гарантий по задолженности, размещаемой третьими лицами, возникновение угрозы экспроприации, гарантии аккредитивов третьего лица, а также отражение риска в связи с возможностью наводнений, пожаров и прочих стихийных бедствий. Подобного рода ситуации должны быть отражены в примечаниях к финансовой отчетности.

Приведем  пример такого примечания (пример вымышленный и составлен с использованием характерных формулировок): "Компания предоставила гарантии в размере 50% банковских займов, размещенных ее подразделением в Южной Корее, имеющим статус самостоятельного юридического лица. Подразделение планирует выпускать комплектующие изделия для производимых компанией компьютеров, но еще не приступило к их производству. Размер размещенных подразделением займов, по состоянию на 31 декабря 1997 г., составил около 5 млн. долл."

В примечаниях  к финансовой отчетности также отражаются контракты, подлежащие исполнению (executory contracts), которые уже заключены, но еще не реализованы на практике в том смысле, что в их рамках еще не была осуществлена передача ресурсов между их участниками. Суммы, предусмотренные в таких контрактах, не отражаются непосредственно в отчетах, в их табличной части, а раскрываются в примечаниях. К числу подобного рода контрактов, в частности, относятся: контракты на поставку товаров и услуг, которые не были еще предоставлены и оплачены, предоставление кредитных линий, договоры об аренде, имеющие юридическую силу гарантии оплаты, предоставленные до реального получения оплачиваемых товаров и услуг, и т.д.