Бухгалтерский учет амортизации основных средств

К производственным основным средствам  относятся: здания производственного  назначения, сооружения, передаточные устройства, силовые машины и оборудование, рабочие машины и оборудование, измерительные  и регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование, вычислительная техника, прочие машины и оборудование, транспортные средства, инструмент, производственный инвентарь и принадлежности, хозяйственный  инвентарь, рабочий и продуктивный скот, прочие основные средства.

Непроизводственные  основные средства непосредственно  не участвуют в процессе производства. В процессе эксплуатации они изнашиваются постепенно и утрачивают свою стоимость  по мере износа.

К непроизводственным основным средствам относятся: здания и сооружения жилищно-коммунального  и культурно-бытового назначения, транспортные средства, оборудование, инструменты  и прочие основные средства непроизводственного  назначения для обслуживания жилищных, коммунальных и культурно-бытовых  нужд населения.

По видам основные средства предприятия  подразделяются на следующие группы:

• земельные участки
• здания и сооружения машины и оборудование
• транспортные средства
• инструменты, приспособления и инвентарь
• рабочий и продуктивный скот
• многолетние насаждения и прочие основные средства.

По принадлежности основные средства подразделяются:

• собственные
• арендованные.

По признаку использования, находящиеся:

• в эксплуатации (действующие)
• на реконструкции
• в запасе (резерве)
• на консервации.

Также для  целей бухгалтерского учета применяется  Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01 января 2002г. №1 в ред. от 10.12.2010г.).

В соответствии с этой группировкой амортизируемые основные средства распределены по 10 амортизационным  группам в соответствии со сроками  их полезного использования:

 первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая  группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 2 лет до 3 лет  включительно;

третья  группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 3 лет до 5 лет  включительно;

четвертая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 5 лет до 7 лет  включительно;

пятая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 7 лет до 10 лет  включительно;

шестая  группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 10 лет до 15 лет  включительно;

седьмая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 15 лет до 20 лет  включительно;

восьмая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 20 лет до 25 лет  включительно;

девятая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 25 лет до 30 лет  включительно;

десятая группа - имущество со сроком полезного  использования свыше 30 лет.

Отметим, что при внесении изменений в Классификацию основных средств порядок распределения отдельных видов основных средств по амортизационным группам может меняться. В таких случаях новые сроки полезного использования применяются только к основным средствам, введенным в эксплуатацию с момента вступления таких изменений в силу. А сроки полезного использования имущества, которое начало амортизироваться ранее, не меняются.

3. Определение срока полезного использования основных средств

        Согласно ПБУ  6/01 "Учет основных средств"  в бухгалтерском учете срок  полезного использования - это  период, в течение которого использование  объекта основных средств приносит организации экономические выгоды (доход). При этом согласно п. 20 ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете при принятии к учету объектов основных средств срок их полезного использования определяется организацией самостоятельно исходя из:

- ожидаемого срока использования  этого объекта в соответствии  с ожидаемой производительностью  или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных  условий и влияния агрессивной  среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других  ограничений использования этого  объекта (например, срок аренды).

Пунктом 59 Методических указаний по учету  основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, подтверждается, что указанный в п. 20 ПБУ 6/01 порядок  определения срока полезного  использования распространяется и  на объекты основных средств, ранее  использованные у другой организации.

Следовательно, в бухгалтерском  учете срок полезного использования  приобретенного здания определяется организацией самостоятельно. Это касается как  новых объектов основных средств, так  и бывших в употреблении. При этом при установлении срока полезного  использования следует учесть все  предусмотренные в п. 20 ПБУ 6/01 ограничения. Таким образом, срок полезного использования  объекта основных средств определяется организацией при принятии его к  бухгалтерскому учету и представляет собой ожидаемую оценку срока  использования объекта с учетом всех влияющих факторов, в том числе с учетом ожидаемой производительности, режима эксплуатации, нормативных ограничений использования объекта.

Классификацию основных средств, установленную  для целей определения сроков полезного использования в налоговом  учете, организация может (но не обязана) использовать и для целей бухгалтерского учета, на что специально указано  в п. 1 постановления Правительства  РФ от 01.01.2002 N 1. Организация может  использовать и Единые нормы, которые  для целей бухгалтерского учета  могут применяться и в настоящее  время. Кроме того, организация вправе для целей бухгалтерского учета  самостоятельно определять срок полезного  использования, не опираясь ни на какие  нормы, а только руководствуясь п. 20 ПБУ 6/01.

Выбор порядка определения срока  полезного использования при  принятии основного средства к учету  должен быть отражен в учетной  политике организации для целей  бухгалтерского учета.

Дополнительно. Установление срока полезного использования основных средств, бывших в употреблении.

Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в  целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации  по этому имуществу с учетом срока  полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими  собственниками. До 01 января 2009 года аналогичная  норма содержалась в п. 12 ст. 259 НК РФ.

При этом срок полезного использования  данных основных средств может быть определен как установленный  предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником. По нашему мнению, из этого следует, что если срок полезного использования предыдущий собственник устанавливал (до 2002 года) в соответствии с Едиными нормами, то новый собственник вправе (но не обязан) продолжать амортизировать ОС исходя из этого срока, уменьшенного на количество лет эксплуатации предыдущим собственником.

Если срок фактического использования  основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку  его полезного использования, определяемому  Классификацией основных средств, или  превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого  основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

В п. 12 ст. 258 НК РФ установлено, что  приобретенные организацией объекты  амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у  предыдущего собственника.

Таким образом, поскольку уменьшение срока полезного использования  объекта на количество лет его  эксплуатации предыдущими владельцами  является правом, а не обязанностью налогоплательщика, то возможно два  способа определения срока полезного  использования:

- исходя из общего срока полезного  использования;

- исходя из оставшегося срока  полезного использования.

Поэтому целесообразно закрепить  в учетной политике для целей  налогообложения выбранный способ начисления амортизации по объектам основных средств, бывшим в эксплуатации.

Если организация решит определить срок полезного использования исходя из оставшегося, то срок эксплуатации здания предыдущим собственником должен быть документально подтвержден.

На это указывается в письмах  от 03.08.2005 N 03-03-04/1/142, от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/209, УФНС России по г. Москве от 29.05.2007 N 20-12/050167.2, от 24.03.2006 N 20-12/22859, УМНС по г. Москве от 22.09.2004 N 26-12/61646. 
Налоговое законодательство не содержит конкретного перечня документов, необходимых для подтверждения срока эксплуатации основных средств предыдущими собственниками. В то же время, как указано в письмах УМНС РФ по г. Москве от 20.09.2004 N 26-12/61278, от 25.12.2003 N 26-12/71974, документами, служащими основанием для определения фактического срока эксплуатации здания предыдущими собственниками, служат:

- акт о приеме-передаче здания (форма N ОС-1а);

- технический паспорт здания (оформляется  БТИ по результатам первичной  технической инвентаризации, содержащей  информацию о годе постройки  здания и являющийся документальной  основой для ведения Единого  государственного реестра объектов  градостроительной деятельности) или  его копия либо выписка из  него с указанием года постройки  здания;

- справка о техническом состоянии  здания (получается с целью определения  налогоплательщиком срока полезного  использования здания, фактический  срок эксплуатации которого предыдущими  собственниками превышает срок  полезного использования, определяемый  в соответствии с Классификацией).

В рассматриваемой ситуации существует вероятность того, что документы, подтверждающие срок эксплуатации здания предыдущим собственником, получены не будут. Из имеющихся у организации  документов нельзя определить срок эксплуатации объекта предыдущими собственниками.

Считаем, что для определения  фактического срока эксплуатации здания организация вправе обратиться в  территориальное подразделение  Бюро технической инвентаризации (БТИ), которое может предоставить справку об износе здания (техническом состоянии здания). Однако одной такой справки, по мнению налоговиков, недостаточно для подтверждения срока полезного использования здания предыдущими собственниками.

По нашему мнению, если акт приема-передачи (составленный не по форме ОС-1) содержит все обязательные реквизиты, а также  информацию о сроке эксплуатации здания предпринимателем, то такой  акт в совокупности с документами  БТИ может считаться документальным подтверждением срока эксплуатации здания предыдущим собственником. Если акт приема-передачи не содержит информацию о сроке эксплуатации здания, то к такому акту можно приложить  письмо от бывшего владельца, в котором  будут указаны периоды эксплуатации оборудования предыдущими собственниками. Но не факт, что налоговые органы не предъявят претензий к такому документальному подтверждению. 
Отметим, что в арбитражной практике встречаются решения, в которых судьи принимали во внимания срок полезного использования, определенный расчетным путем (решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.09.2006 по делу N А40-4005/06-126-40*, оставленное в силе постановлением ФАС от 20.06.2007 N КА-А40/4313-07).

Если же документально подтвердить  срок эксплуатации здания предыдущими  собственниками организация не сможет, то в этом случае она должна будет  установить срок полезного использования  как для нового основного средства, руководствуясь Классификацией основных средств.⁴

 

 

Глава 2. Методы начисления амортизации, их сущность.

Амортизация представляет собой процесс систематического перенесения стоимости объектов основных средств или части стоимости  основных средств на стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательской  деятельности продукции, работ, услуг. С российской трактовкой определения  амортизации также согласны и  зарубежные источники. В своих статьях  они определяют амортизацию как  метод восстановления стоимости  материального актива за его срок полезного использования.

Начислять амортизацию в России стали в XIX в., а законодательно это было оформлено только в 1898 г. в Положении о государственном промысловом налоге. Под амортизацией в то время понимали «сумму, служащую для покрытия, уменьшения и даже обесценения стоимости машин, заводских строений и пр.»