Аудиторская проверка учета дебиторской задолженности организации

Инкассация задолженности  посредством взаимозачетных операций. Взаимозачетные операции проводятся в  соответствии со ст. 410 ГК РФ по соглашению сторон о зачете встречных денежных требований, имеющихся у них по отношению друг к другу.  
Для проведения таких операций необходимо одновременное выполнение трех условий:  
у сторон должны иметься друг к другу встречные требования, признанные и не оспариваемые ими;  
встречные требования должны быть однородны;  
должен наступить срок исполнения этих требований.

Все хозяйственные  операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:  
наименование документа (формы), код формы;  
дату составления;  
наименование организации, от имени которой составлен документ;  
содержание хозяйственной операции;  
измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);  
наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личные подписи с расшифровками.

Взаимозачетная  операция может быть совершена одной  из сторон с уведомлением другой стороны. Однако при этом между сторонами  не должно быть разногласий по вопросу  проведения взаимозачета. По нашему мнению, отсутствие разногласий по проведению зачета взаимных требований должно подтверждаться актом сверки расчетов с указанием  оснований возникновения встречных  задолженностей (договоров) и с указанием  расчетных документов, подтверждающих возникновение задолженности (счетов-фактур).

Сторона, принявшая  решение о проведении взаимозачетной операции, оформляет соответствующее  заявление. Сделка по проведению взаимозачета вступает в силу с момента получения  этого заявления другой стороной. Подтверждением его получения можно  считать почтовую квитанцию, уведомление  о получении и т.п. Заметим, что  согласно п. 3 ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском  учете" без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства  считаются недействительными и  не должны приниматься к исполнению. Поэтому как акт сверки расчетов, так и заявление о проведении зачета должны быть подписаны не только руководителем организации, но и  главным бухгалтером с наложением оттиска печати.

Уступка права  требования погашения долгового  обязательства. В соответствии с  п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются  к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных  за плату, признается сумма фактических  затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых  налогов. Следовательно, первоначальной оценкой приобретенной дебиторской  задолженности должна служить сумма, уплачиваемая за нее правоприобретателем. На эту сумму в бухгалтерском  учете организации-правоприобретателя составляется запись: Дебет 58, субсчет "Приобретенные права требования", Кредит 51 или 76.  
Согласно п. 19 ПБУ 19/02 для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:  
финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном ПБУ порядке;  
финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Приобретенные права требования относятся к  финансовым вложениям организации, по которым их текущая рыночная стоимость  не определяется. Они подлежат отражению  в бухгалтерском учете и бухгалтерской  отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).  
Погашение обязательства должником отражается записями по дебету счета 51 и кредиту счета 58 "Финансовые вложения". Если получаемая сумма превосходит цену приобретения права требования, указанная запись делается на сумму первоначальной оценки погашаемого долга. При этом на разницу между суммой погашаемого обязательства и его первоначальной стоимостью составляется запись по дебету счета 51 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Если сумма, получаемая от дебитора, меньше первоначальной стоимости  долга, то запись по дебету счета 51 и  кредиту счета 58 делается на фактически полученную сумму денежных средств. При этом разница между полученной суммой и первоначальной стоимостью права требования списывается со счета 58 в дебет счета 91.  
 
Пример. Организация "А" приобретает у организации "Б" дебиторскую задолженность организации "В", сумма которой составляет 900 000 руб., за 750 000 руб. Рассмотрим отражение факта приобретения долга и его последующего погашения организацией "В". В бухгалтерском учете организации "А" производятся следующие записи:  
Дебет 58, Кредит 76 - 750 000 руб. - приобретена дебиторская задолженность,  
Дебет 76, Кредит 51 - 750 000 руб. - перечислены денежные средства за приобретенный долг,  
Дебет 51, Кредит 58 - 750 000 руб. - погашена приобретенная задолженность организации "В",  
Дебет 51, Кредит 91 - 150 000 руб. - отражена разница между суммой погашаемого обязательства и его первоначальной стоимостью.  
 
У организации, реализующей право требования (цедент), информация о дебиторской задолженности формируется на счетах, предназначенных для учета расчетов, - 62, 76 и др. Специального синтетического счета для отражения задолженности цессионария не предусмотрено. Информацию о ней следует формировать на субсчете "Расчеты по уступке прав требования", самостоятельно открываемом к счетам учета задолженности по первоначальному договору. Таким образом, на сумму реализованной дебиторской задолженности в бухгалтерском учете цедента составляется запись: Дебет 62, субсчет "Расчеты по уступке прав требования", Кредит 91.

Доказательством наличия у цедента прав требования на дебиторскую задолженность является ее адекватное отражение в бухгалтерском  учете. В нашем примере факт реализации дебиторской задолженности организации "В" в учете организации "Б" будет отражен следующим образом:  
Дебет 62, Кредит 91 - 750 000 руб. - реализована дебиторская задолженность,  
Дебет 91, Кредит 62 - 900 000 руб. - списана учетная стоимость дебиторской задолженности,  
Дебет 99, Кредит 91 - 150 000 руб. - отражен убыток от уступки прав требования,  
Дебет 51, Кредит 62 - 750 000 руб. - на расчетный счет зачислены денежные средства от цессионария.

По общему правилу  для перехода прав кредитора к  третьему лицу согласия должника не требуется, стороны договора цессии обязаны  лишь уведомить его о состоявшейся уступке. В противном случае должник  может ошибочно исполнить обязательства  в пользу прежнего кредитора.  
В заключение напомним об ответственности руководителей организаций, а также работников бухгалтерии за грубые нарушения правил бухгалтерского учета операций по формированию и погашению дебиторской задолженности. Согласно п. 3 ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов или счетов-фактур либо регистров бухгалтерского учета, систематическое (два и более раза в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Если бухгалтер  грубо нарушил правила учета, то штраф на организацию налагается в размере 5000 руб. При грубом нарушении  правил учета доходов, расходов, объектов налогообложения в течение более  чем одного налогового периода штраф  возрастает до 15 000 руб. Если из-за грубого  нарушения правил учета была занижена налоговая база, то штраф составляет 10% суммы неуплаченных налогов, но не менее 15 000 руб.  
Если нарушения не носят систематический характер, но искажение сумм начисленных налогов и сборов составило не менее чем 10% или искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности составило не менее чем 10%, то к должностным лицам организации может быть применена административная ответственность в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда.