II.
Стандарты расшифровывающие, дополняющие
и уточняющие положения российских правил
(стандартов). Они могут содержать рекомендации
по следующим вопросам:
- Обзор бизнеса
– методы изучения бизнеса клиента, источники
информации, запрашиваемые для этих целей,
тесты-опросники для оценки результатов.
- Планирование
аудита – примерная структура общего
плана и программы аудита, методика расчета
уровня существенности.
- Оценка возможного
аудиторского риска – применяемая методика
оценки аудиторского риска (количественная
или качественная).
- Оценка системы
внутреннего контроля – способы оценки
системы внутреннего контроля в организации
(анкеты, тесты-опросники и т.д.), методика
обобщения результатов оценки.
- Определение
стратегии аудиторской проверки – раскрываются
необходимые аудиторские процедуры, применимые
в процессе проверки рассматривается
сущность применяемых аудиторских процедур
и раскрывается их эффективность.
- Аудиторские
доказательства – рассматриваются возможные
виды аудиторских доказательств, которые
будут подтверждать мнение аудитора об
отчётности проверяемого субъекта. Перечисляется
рабочая документация аудитора.
- Завершение
аудиторской проверки и предоставление
заключения. Отражается обзор финансовой
отчётности, по которой выдаётся мнение,
порядок обсуждения важных вопросов с
клиентом и приводится типовая форма аудиторского
заключения и аудиторского отчёта.
III. Стандарты посвященные методикам проведения
аудиторских проверок по разделам и счетам
бухгалтерского учета. Такие стандарты
содержат конкретные методики, процедуры,
рабочие таблицы, макеты, классификаторы,
инструкции.
IV. Стандарты по организации сопутствующих
аудиту услуг. Такие стандарты могут быть
разработаны по видам сопутствующих услуг
оказываемых фирмой, например по организации
бухгалтерского учета, принципам восстановления
учета, автоматизации учета и др.
Наличие
системы внутренних стандартов и
ее методологического сопровождения
служит показателем профессионализма
деятельности аудиторской организации.
Внутренние стандарты представляют
интеллектуальную собственность аудиторской
организации.
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»
Значение
Закона состоит прежде всего в
том, что он подтвердил окончательное
становление системы российского аудита
и создал перспективы его дальнейшего
развития. Аудит занял свое место среди
других видов финансового контроля, и
наконец Россия может считаться страной,
имеющей непременный атрибут рыночной
экономики — аудит.
Закон
был подготовлен рабочей группой
с участием представителей Минфина
России, профессиональных аудиторских
объединений, их региональных структур,
работников научных учреждений, вузов
и аудиторов-практиков.
Закон
представляет собой концептуальный
документ, в котором сосредоточены
правовые и нормативные положения, регулирующие
аудиторскую деятельность в РФ. Он должен
рассматриваться в контексте других важнейших
правовых документов: Гражданского кодекса
РФ, Налогового кодекса РФ, Федерального
закона «О бухгалтерском учете», Федерального
закона «О лицензировании отдельных видов
деятельности» и др.
Федеральный
закон включает 22 статьи, в которых
отражены основные понятия и аспекты аудиторской
деятельности, сопутствующих аудиту услуг,
определены права и обязанности аудиторских
организаций и индивидуальных аудиторов,
а также права и обязанности аудитруемых
лиц и/или лиц, заключивших договор оказания
аудиторских услуг.
В
Законе дано определение обязательного
аудита и приведены критерии его
проведения, определено понятие аудиторской
тайны, правил (стандартов) аудиторской
деятельности, аудиторского заключения,
включая заведомо ложное. Рассмотрено
понятие независимости аудиторов, аудиторских
организаций и индивидуальных аудиторов.
Определен порядок осуществления контроля
работы аудиторских организаций и индивидуальных
аудиторов, аттестации аудиторов и лицензирования
на право осуществления аудиторской деятельности.
Три
статьи Закона посвящены вопросам управления
аудиторской Деятельностью, включая
описание уполномоченного федерального
органа государственного регулирования
аудиторской деятельности, Совета по аудиторской
деятельности при уполномоченном федеральном
органе и аккредитованных профессиональных
аудиторских объединений.
В
соответствии с Законом «Об аудиторской
деятельности» руководство аудиторской
деятельностью возложено на уполномоченный
федеральный орган государственного регулирования
аудиторской деятельности. В качестве
такого органа выступает Министерство
финансов РФ (Департамент регулирования
государственного финансового контроля,
аудиторской деятельности, бухгалтерского
учета и отчетности Минфина России). Кроме
того, этими проблемами занимаются и общественные
структуры: аккредитованные профессиональные
объединения и Совет по аудиторской деятельности
при уполномоченном федеральном органе.
Основными исполнителями аудиторской
деятельности выступают аудиторские организации
и индивидуальные аудиторы.
В
Законе определена ответственность
за нарушение законодательства Российской
Федерации об аудите. В соответствии с
Федеральным законом должны быть приведены
в соответствие все нормативные акты по
аудиторской деятельности (по аттестации,
лицензированию и др.) в РФ. Как следует
из перечня нормативных документов, разработанных
и принятых в 2001—2006 гг., основные положения
Федерального закона получили в них конкретное
уточнение и разъяснение. Это позволило
проводить регулирование аудиторской
деятельности в соответствии с основными
положениями Закона начиная с момента
его вступления в силу. В настоящее время
ведется работа по внесению изменений
и дополнений в Федеральный закон.
2.
Профессиональная этика
аудиторов. Кодексы
этики аудиторов
Современный этап
развития мировой экономики характеризуется
активными интеграционными процессами,
что обусловливает не только необходимость
принятия единого «языка» представления
информации в финансовой отчетности
компаний, но и применения унифицированных,
четких и прозрачных правил ее аудиторской
проверки. Базой для сближения аудиторских
стандартов различных юрисдикций служат
документы, разрабатываемые Международной
федерацией бухгалтеров (IFAC) - международным
объединением представителей бухгалтерской
профессии, в состав которого в качестве
полноправных, ассоциированных и аффилированных
членов входят сто шестьдесят три профессиональные
бухгалтерские организации из ста двадцати
стран. Россия представлена в IFAC действительным
членом - Институтом профессиональных
бухгалтеров и ассоциированным членом
- Российской коллегией аудиторов.
Согласно Конституции IFAC ее основная цель
- развитие бухгалтерской профессии на
основе гармонизированных стандартов
с целью предоставления высококачественных
профессиональных услуг. В качестве одного
из основных направлений деятельности
IFAC избрала создание и совершенствование
единой системы принципов и правил осуществления
профессиональной деятельности бухгалтеров.
Основными компонентами этой системы
выступают разработанный Комитетом по
этике IFAC Кодекс этики профессиональных
бухгалтеров; выпускаемые Советом по международным
стандартам аудита и гарантии достоверности
IFAC Международные стандарты контроля
качества (ISQCs), Международные стандарты
аудита (ISAs), Международные стандарты обзорных
проверок (ISREs), Международные стандарты
заданий, обеспечивающих уверенность
(ISAEs), Международные стандарты сопутствующих
услуг (ISRSs), а также дополняющие их группы
международных положений по практике;
Международные стандарты финансовой отчетности
государственного сектора (IPSASs), создаваемые
Советом по международным стандартам
финансовой отчетности государственного
сектора; Международные образовательные
стандарты, разрабатываемые Советом по
международным стандартам образования
профессиональных бухгалтеров IFAC.
Международный стандарт аудита ISA 200 «Цель
и общие принципы, регулирующие аудит
финансовой отчетности» устанавливает
обязанность аудитора выполнять аудиторские
задания в соответствии с Международными
стандартами аудита и руководствоваться
Кодексом этики профессиональных бухгалтеров
IFAC (далее - Кодекс). Кодекс включает часть
А, посвященную общим положениям и фундаментальным
принципам профессиональной бухгалтерской
этики и применяемую всеми профессиональными
бухгалтерами, и части В и С, предназначенные
для публично практикующих профессиональных
бухгалтеров и профессиональных бухгалтеров
в бизнесе соответственно, содержащие
дополнительные раскрытия этических вопросов
для этих категорий. Публично практикующими
профессиональными бухгалтерами являются
профессиональные бухгалтеры в фирмах,
оказывающих профессиональные услуги
(услуги, требующие бухгалтерских и других
специальных знаний, включающие ведение
бухгалтерского учета, аудит, налоговое,
управленческое консультирование и другие).
Профессиональные бухгалтеры в бизнесе
- профессиональные бухгалтеры, работающие
по найму на руководящих или иных должностях
в торговых компаниях, промышленных предприятиях,
организациях в сфере услуг, некоммерческих
организациях, предприятиях государственного
сектора, образовательных учреждениях,
регулирующих органах и профессиональных
бухгалтерских объединениях. В соответствии
с Кодексом основной целью бухгалтерской
профессии является деятельность специалистов
на самом высоком профессиональном уровне,
обеспечивающем качественное выполнение
заданий и удовлетворение общественных
интересов. Для достижения этой цели аудитор,
являющийся публично практикующим профессиональным
бухгалтером, обязан придерживаться следующих
фундаментальных этических принципов:
- честность;
- объективность;
- профессиональная компетентность и должная
тщательность;
-конфиденциальность;
- профессиональное поведение.
Принцип честности предполагает правдивость,
беспристрастность и надежность аудитора
в решении профессиональных вопросов.
Имя аудитора не должно ассоциироваться
с отчетами, сообщениями и другой информацией,
которая:
- содержит вводящие в заблуждение, ложные
утверждения;
- включает грубые ошибки;
- содержит неясные или неполные данные,
если эта неясность или неполнота вводит
в заблуждение пользователей.
Данное требование не распространяется
на случаи, когда аудитор модифицирует
свое заключение (отчет) в соответствии
с установленными международными стандартами
требованиями. В соответствии с принципом
объективности аудитор не должен изменять
своему профессиональному суждению в
связи с предубежденностью, конфликтом
интересов или испытываемым давлением
со стороны других лиц.
Принцип профессиональной компетентности
и должной тщательности налагает на аудитора
следующие обязанности:
- поддерживать свои профессиональные
знания и навыки на уровне, необходимом
для обеспечения уверенности в том, что
клиенту будут оказаны надлежащие профессиональные
услуги;
- при оказании профессиональных услуг
должным образом соблюдать требования
применимых профессиональных стандартов
и других технических документов.
Наличие профессиональной
компетентности обусловлено следующими
действиями:
-достижение профессиональной компетентности.
Для достижения профессиональной компетентности
первоначально необходимо получение высшего
общего образования, за которым следуют
специальное образование, обучение и экзамены
по профилирующим предметам и далее - практическая
работа.
- поддержание профессиональной компетентности
на должном уровне, для которого необходимо
постоянно следить за событиями, происходящими
в области профессиональной деятельности
бухгалтеров, включая национальную и международную
информацию по вопросам финансовой отчетности,
аудита и иных соответствующих нормативных
требований. Должная тщательность предполагает,
что аудитор будет работать аккуратно,
усердно и соблюдая условия задания.
Согласно принципу конфиденциальности
аудитор обязан воздерживаться от: - раскрытия
конфиденциальной информации, полученной
им в связи с оказанием профессиональных
услуг или решением деловых вопросов,
за пределами аудиторской фирмы за исключением
случаев, когда предоставлены специальные
полномочия или существует юридическая
или профессиональная обязанность осуществления
такого раскрытия;
- использования конфиденциальной информации,
полученной им в связи с оказанием профессиональных
услуг или решением деловых вопросов,
в личных целях или в интересах третьей
стороны.
Кроме того, аудитор должен оценивать,
каким образом ему следует соблюдать конфиденциальность
внутри аудиторской фирмы, а также предпринимать
все необходимые меры к тому, чтобы лицами,
находящимися в его подчинении, и лицами,
оказывающими помощь и дающими консультации,
не нарушалось предъявляемое к аудитору
требование конфиденциальности. Обязанность
соблюдения конфиденциальности остается
в силе даже после завершения отношений
между аудитором и клиентом. Принцип профессионального
поведения обязывает аудиторов соблюдать
требования применимых законодательных
и иных регулирующих документов и воздерживаться
от каких-либо действий, которые могли
бы дискредитировать профессию. Например,
при осуществлении маркетинга и продвижения
своих кандидатур и услуг аудиторы не
должны пренебрежительно отзываться о
работе других профессиональных бухгалтеров.
Аудитор может сталкиваться с различными
ситуациями, представляющими собой угрозу
соблюдению фундаментальных этических
принципов. Кодекс выделяет несколько
видов таких угроз. Угроза личной заинтересованности
возникает при наличии у аудитора или
его близкого родственника финансовой
или другой заинтересованности в клиенте.
Ситуациями, в которых может возникнуть
такая угроза, в частности, являются:
- предоставление кредитов организации-клиенту
или любому из членов ее совета директоров
или должностных лиц или получение от
них кредитов;
- существенная зависимость от общего
размера гонорара, получаемого от клиента,
обеспокоенность возможной потерей заказа;
- тесные деловые отношения с клиентом;
- возможность получения работы в организации-клиенте;
- зависимость размера гонорара от выводов
по результатам выполнения задания, обеспечивающего
уверенность.
Угроза необходимости самоконтроля появляется,
когда аудитору необходимо перепроверить
какие-либо результаты или выводы, за которые
он сам несет ответственность. Необходимость
самоконтроля может возникнуть, в частности,
в следующих случаях:
- член группы исполнителей задания
является или недавно являлся членом совета
директоров или должностным лицом организации-клиента;
- член группы исполнителей задания
является или недавно являлся работником
организации-клиента в должности, позволяющей
оказывать прямое и существенное влияние
на предмет задания;
- оказание
клиенту по заданию, обеспечивающему
уверенность, услуг, прямо влияющих
на предмет задания;
- подготовка исходных данных, используемых
для составления документов, представляющих
собой предмет проверки.
Угроза заступничества возникает, когда
аудитор отстаивает такую позицию или
точку зрения, которая может вызвать сомнения
в его объективности. В качестве примеров
Кодекс приводит следующие ситуации:
- участие аудитора в размещении акций
зарегистрированной организации-клиента
по аудиторскому заданию. (В терминологии
Кодекса зарегистрированная организация
- организация, чьи ценные бумаги зарегистрированы
на фондовой бирже или сделки с которыми
осуществляются под контролем фондовой
биржи или иного уполномоченного органа);
- участие аудитора в качестве защитника
или представителя интересов клиента
на суде или в спорах с третьими сторонами.
Угроза близкого знакомства имеет место,
когда в силу тесных деловых отношений
аудитор начинает с излишней симпатией
относиться к интересам других сторон.
В частности, такая угроза может быть обусловлена
следующими обстоятельствами:
- член семьи или близкий родственник аудитора
является членом совета директоров или
должностным лицом организации-клиента;
- член семьи или близкий родственник аудитора
является работником организации-клиента,
занимающим должность, позволяющую оказывать
прямое и существенное влияние на предмет
задания;
- бывший партнер фирмы-исполнителя является
членом совета директоров, должностным
лицом или работником организации-клиента,
занимающим должность, позволяющую оказывать
прямое и существенное влияние на предмет
задания. (Партнер фирмы - лицо, имеющее
полномочия принимать от имени фирмы задания
к исполнению);
- существование
длительных отношений между руководством
фирмы-исполнителя задания и организацией-клиентом;
- получение подарков или знаков гостеприимства
существенной стоимости от организации-клиента.
Угроза шантажа возникает, когда аудитор
в связи с реальной или предполагаемой
угрозой не в состоянии быть объективным.
К ситуациям, в которых может возникнуть
такая угроза, в частности, относятся:
- угроза отказа от услуг аудитора;
- угроза судебного разбирательства;
- давление со стороны организации-клиента
с целью необоснованного сокращения объема
работ для снижения размера оплаты услуг.
Для минимизации указанных угроз принимаются
меры, предусмотренные нормативными документами
и профессиональной практикой (установленные
требования к образованию и опыту для
вступления в профессию; требования по
поддержанию профессиональной компетентности
на должном уровне; проведение уполномоченными
органами проверок качества работы аудиторов);
а также предусмотренные политикой фирмы
и условиями конкретного задания. В частности,
назначение определенного должностного
лица ответственным за надзор за системой
контроля качества в фирме; дисциплинарная
ответственность за нарушение политики
и процедур, установленных фирмой; получение
консультаций профессиональных бухгалтерских
организаций; назначение исполнителя
обзорной проверки качества выполнения
задания. При выполнении заданий, связанных
с обеспечением уверенности, члены группы
исполнителей, фирма в целом и, если это
уместно, сетевые фирмы должны быть независимы
от клиента. Выполнение требования независимости
предполагает:
- независимость мышления - образ мышления,
который позволяет составить суждение,
не зависящее от влияния факторов, могущих
скомпрометировать профессионализм такого
суждения, и который позволяет лицу действовать
честно, объективно и с необходимой долей
профессионального скептицизма;