Аудит учета нематериальных активов

Карточка учета нематериальных активов применяется для учета  всех видов нематериальных активов, поступивших в организацию. В  данной карточке указываются все  основные показатели и характеристики принимаемого на учет объекта нематериальных активов. Карточка ведется в бухгалтерии  на каждый инвентарный объект.

Форма заполняется в одном  экземпляре на основании документа  на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

Другие утвержденные формы  первичной учетной документации по учету движения нематериальных активов (например, акт на списание НМА, аналогичный  акту на списание основных средств) пока не предусмотрены. В связи с этим организация может самостоятельно разработать другие формы документов для учета движения НМА и отразить их в учетной политике организации.

Рассмотрим подробней  учет движения нематериальных активов:

Учет поступления нематериальных активов.

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются;

- акт приемки приобретенного  объекта в состав НМА;

- счет и счет-фактура  на приобретаемый объект НМА;

- документы (счета, счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные  с приобретением объектов НМА  и приведением их в состояние,  пригодное для использования;

- платежно-расчетные документы,  свидетельствующие об оплате  объекта НМА и всех расходов, связанных с их приобретением.

- карточка учета нематериальных  активов формы № НМА-1. Бухгалтерский  учет наличия и движения нематериальных  активов осуществляется на активном  счете 04 «Нематериальные активы».

Всякое поступление нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным и предназначен для накапливания и суммирования затрат по поступающим нематериальным активам.

Затраты, связанные с приобретением  нематериальных активов за плату, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету  фактические расходы, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов»), относятся на дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные  активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии  и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов  на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию  по этим активам.

При наличии в организации  нескольких видов нематериальных активов  значительной стоимости целесообразно  для каждого вида активов открывать  субсчета в соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой в  организации, например: 04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»; 04-2 «Права пользования  природными ресурсами»; 04-3 «Отложенные  затраты»; 04-4 «Деловая репутация»; 04-5 «Прочие  объекты».

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным  объектам нематериальных активов.

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражаются начисление и списание (при выбытии) амортизации  по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости  производится с использованием счета 05.

При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность  получения данных о наличии и  движении нематериальных активов, необходимых  для составления бухгалтерской  отчетности (по видам и т.д.).

Учет амортизации нематериальных средств.

Амортизация - это потеря стоимости нематериальных активов  в течение всего их срока полезного  использования, отражаемая путем постепенного переноса части первоначальной стоимости  нематериальных активов на себестоимость  выпускаемой продукции (в торговых организациях - на расходы на продажу).

Порядок и способы начисления амортизации объектов НМА регламентируются нормами ПБУ 14/2007

Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» ведется по отдельным объектам нематериальных активов. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность  получения данных об амортизации  нематериальных активов, необходимых  для составления бухгалтерской  отчетности.

Учет выбытия нематериальных активов.

Стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг  либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериальных активов  в результате их списания происходит, как правило, по истечении срока  их полезного использования и  если они полностью амортизированы.

Операции по любому выбытию  объектов НМА, как и операции, отражающие поступление нематериальных активов  в организацию, должны учитываться  на счете 04 «Нематериальные активы».

Однако, в отличие от выбытия  основных средств, для учета выбытия  НМА не предусматривается открытие отдельного субсчета типа «Выбытие нематериальных активов».

В случаях, когда амортизационные  отчисления по выбывающим объектам НМА  отражались в бухгалтерском учете  путем накопления соответствующих  сумм на счете 05 «Амортизация нематериальных активов», одновременно со списанием  стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных  отчислений.

Списание сумм накопленных  амортизационных отчислений по выбывающему  объекту НМА производится непосредственно  на счет 04 «Нематериальные активы».

Иными словами, при списании объектов НМА их стоимость, учтенная на счете 04 «Нематериальные активы», уменьшается на сумму начисленной  амортизации.

После окончания процедуры  списания объекта НМА его остаточная стоимость списывается со счета 04 «Нематериальные активы» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Списание объекта НМА  должно быть оформлено приказом руководителя организации и актом на его  списание. В акте на списание указывается  причина выбытия объекта НМА.

На основании оформленного акта на списание объекта НМА, переданного  бухгалтерской службе, в карточке формы № НМА-1 производится отметка  о списании этого объекта.

1.3 Методы сбора  аудиторских доказательств при  проведении аудита НМА и выявление  типичных ошибок

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости  от того, проверяется одна или группа хозяйственных операций. Приведем наиболее распространенные способы получения  аудиторских доказательств, которые  аудиторские организации могут  применять при аудите нематериальных активов.

1. Проверка арифметических  расчетов клиента (пересчет).

Пересчет заключается  в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских  записей и в выполнении независимых  подсчетов.

Пересчет как правило  осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские  организации обязаны следовать  установленным правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторская  выборка" требованиям.

2. Инвентаризация.

Инвентаризация прием, который  позволяет получить точную информацию о наличии нематериальных активов  и получить ориентировочную информацию о состоянии и стоимости НМА. Инвентаризации подлежит имущество  клиента и его финансовые обязательства.

В ходе аудиторской проверки аудиторы могут наблюдать за процессом  проведения инвентаризации. Такое наблюдение может помочь аудиторской организации  правильно оценить надежность системы  бухгалтерского учета и действенность  системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего  контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как  высокую, она вправе разумным образом  снизить количество элементов учета, проверяемых в ходе аудиторской  выборки.

До начала проведения инвентаризации нематериальных активов аудиторская  организация обязана:

а) выяснить, как часто  проводилась инвентаризация НМА;

б) проверить бухгалтерскую  документацию по ранее проводившимся  инвентаризациям НМА;

в) ознакомиться с объемом  нематериальных активов;

г) выявить дорогостоящие  НМА;

3. В случае наблюдения  за проведением инвентаризации  НМА аудиторской организации  следует:

а) принять участие в  проведении контрольных измерений (пересчет) с целью проверки надежности средств контроля;

б) изучить, имеются ли устаревшие, не используемые или мало используемые НМА;

в) изучить реальность дебиторской  и кредиторской задолженности.

Для повышения точности получаемых данных аудиторской организации  рекомендуется провести проверки в  двух направлениях:

а) сверить учетные данные с фактическим наличием НМА;

б) сверить фактическое  наличие НМА с данными учетных  записей.

4. Подтверждение.

Для получения информации о реальности остатков на счетах учета  НМА аудиторская организация  должна получить подтверждение в  письменной форме от независимой (третьей) стороны.

Запросы на подтверждение  рекомендуется готовить в виде документа  от имени руководства экономического субъекта в адрес независимой (третьей) стороны. В них должно содержаться  требование предоставить необходимую  информацию непосредственно аудиторской  организации.

При необходимости аудиторская  организация может самостоятельно установить непосредственный контакт  с независимой (третьей) стороной, которой  был направлен запрос на подтверждение.

В случае, если аудиторская  организация получила от независимой (третьей) стороны информацию, которая  расходится с учетными данными экономического субъекта, она должна применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения  причин расхождения.

5. Устный опрос персонала,  руководства экономического субъекта  и независимой (третьей) стороны.

Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны  может проводиться на всех этапах аудиторской проверки.

Результаты устных опросов  должны записываться в виде протокола  или краткого конспекта, в котором  обязательно должны быть указаны  фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено.

Для проведения типовых опросов  аудиторская организация может  готовить бланки с перечнями вопросов. В этих бланках могут отмечаться ответы опрошенных лиц.

Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться  аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской  проверки.

6. Проверка документов.

Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской  организации зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких  документов. Более убедительными, чем  внутренние, являются внешние документы. Документы, подготовленные и отправленные экономическому субъекту третьими лицами.

Проверка документов заключается  в том, что аудитор должен убедиться  в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать  определенные записи в бухгалтерском  учете и проследить отражение  операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

7. Прослеживание.

Под прослеживанием понимается процедура, в ходе которой аудитор  проверяет некоторые первичные  документы, проверяет отражение  данных первичных документов в регистрах  синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию  счетов и убеждается в том, что  операции по учету НМА правильно  или неправильно отражены в бухгалтерском  учете.

Прослеживание позволяет  изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента.

При определении категории  операций, в отношении которых  следует применить процедуру  прослеживания, аудитору рекомендуется  изучить кредитовые обороты по аналитическим  счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим  счетам, отраженным в Главной книге, обращая внимание на нетиповые корреспонденции  счетов.

При проведении прослеживания  следует выполнять требования правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".

8. Аналитические процедуры.

Под аналитическими процедурами  подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических  показателей проверки НМА с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.

9. Для более эффективного  сбора аудиторских доказательств  аудитор обязан грамотно спланировать, какие аналитические процедуры,  в каком количестве и объеме  необходимо выполнить для сбора  нужных данных.

Практика аудиторских  проверок показывает, что наиболее часто в бухгалтерском учете  нематериальных активов допускаются  следующие ошибки:

1. Неверная классификация  объекта в качестве нематериального  актива (например, в составе нематериальных  активов учитывают бухгалтерские  программы, справочные правовые  системы, на которые организация  не имеет исключительных прав);