Аудит расчетов с подотчетными лицами

     Пунктом 3.47 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49, определено, что при инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого расходования, а также правильность использования и отчета по суммам выданных авансов каждому подотчетному лицу.

     При большом количестве подотчетных  лиц и соответственно при выдаче подотчетных сумм в крупных размерах несоблюдение юридическими лицами порядка и сроков проведения инвентаризации данного вида расчетов может привести к ряду нарушений бухгалтерского учета и налогообложения.

     Так, несвоевременная сдача неизрасходованной  части подотчетных сумм влечет за собой нарушение пункта 11 Порядка  ведения кассовых операций. Согласно этому пункту, работники, получившие деньги под отчет, обязаны представить в бухгалтерию авансовый отчет об израсходованных суммах не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выдан, или со дня возвращения из командировки.

     В случае несвоевременной сдачи неизрасходованных подотчетных сумм при проведении проверки налоговым инспектором может быть исчислена материальная выгода от использования работником денежных средств организации и включена в налогооблагаемый доход этого работника.

     В частности, такое разъяснение дано в письме Госналогинспекции по г. Москве от 13 ноября 1997 г. № 11-13/29227, где сообщается, что в общеустановленном порядке производится налогообложение суммы материальной выгоды за пользование денежными средствами, полученными работниками от организаций, при уклонении от возврата этих средств, просрочке в их уплате или необоснованном получении.

     Причем  сумма материальной выгоды в этом случае определяется за все время  нахождения денежных средств у работника, начиная с установленной даты представления отчета об израсходованных суммах.

     Иногда  в организациях бывают случаи, когда  задолженность по подотчетным суммам списывается с работника за счет собственных средств организации  по окончании отчетного периода  без представления им авансового отчета. 

     Невозвращенные  в кассу организации неизрасходованные  суммы в соответствии с пунктами 3 и 6 Инструкции Госналогслужбы России от 29 июня 1995 г. № 35 «По применению закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц"» считаются доходом работника и облагаются подоходным налогом.

     Поскольку такие суммы являются доходом  физических лиц, полученным от работодателя, то организация также обязана начислить и уплатить взносы в государственные внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости РФ, фонд обязательного медицинского страхования.

     Однако, если подотчетные средства были выданы работнику организации под отчет  без установления срока их возврата и на момент налоговой проверки, такие суммы отражены по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», оснований для включения в облагаемый доход работника этих сумм не имеется. Такое разъяснение дано, в частности, в письме Госналогинспекции по г. Москве от 15 декабря 1994 г. № 11-13/16157.

     В дальнейшем, если по окончании отчетного  года со счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» списывается задолженность подотчетного лица без оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, то необоснованно списанные подотчетные средства должны быть включены в совокупный облагаемый доход данного работника. При этом на главного бухгалтера может быть наложен штраф от 2 до 5 размеров минимальной месячной оплаты труда за ведение бухгалтерского учета с нарушениями действующего порядка. 

     Нарушение: к авансовым отчетам не прилагаются либо прилагаются не имеющие всех обязательных реквизитов первичные оправдательные документы, подтверждающие произведенные за счет подотчетных сумм расходы.

     В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также пунктом 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации все хозяйственные операции, проводимые юридическими лицами, должны оформляться оправдательными документами, которые служат основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета.

     Первичными  оправдательными документами, подтверждающими  расходование подотчетны средств, являются товарные чеки (накладные), кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам, акты выполненных работ, оказанных услуг, счета, счета-фактуры, проездные документы, акты закупки материальных ценностей у физических лиц.

     При этом пунктом 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» установлено, что первичные документы принимаются для отражения имеющихся в них данных в бухгалтерском учете, если содержат реквизиты, дающие полную информацию о хозяйственной операции. К обязательным для первичных бухгалтерских документов реквизитам относятся:

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование организации, составившей документ;
• содержание хозяйственной операции;
• денежные и натуральные измерители хозяйственной операции;
• наименование должностей ответственных лиц и их подписи, заверенные печатью организации, продавшей материальные ценности, оказавшей услуги, выполнившей работы;

     Кроме того, в акте закупки материальных ценностей у физического лица должны быть приведены дополнительные сведения о продавце, такие как  адрес его постоянного местожительства и паспортные данные.

     При отсутствии первичных оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы за счет наличных денежных средства, выданных под отчет, либо при наличии документов с незаполненными в них обязательными реквизитами нет оснований для отражения операций по счетам бухгалтерского учета и, следовательно, эти суммы организация имеет право включать в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг).

     Кроме того, согласно статьям 2 и 7 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц», такие подотчетные суммы подлежат включению в совокупный облагаемый доход работника. Так, в частности, в письме Госналогинспекции по г. Москве от 15 декабря 1994 г. № 11-13/16157 указано, что суммы подотчетных средств, на которые отсутствуют документы, подтверждающие расходы, включаются в совокупный облагаемый доход работника.

     Особое  внимание организациям следует обратить на представление подотчетными лицами чеков контрольно-кассовых машин  при покупке материальных ценностей  у юридических лиц в розничной торговле.

     По  мнению Госналогинспекции по г. Москве (письмо от 8 сентября 1997 г. № 11-13/21380), подотчетные лица должны предъявлять не только товарные, но и кассовые чеки в качестве первичных документов, подтверждающих расходование полученных сумм в розничной торговле.

     Во-первых, ни Законом РФ от 18 июня 1993 г. № 5215-1 «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением», ни принятыми позже нормативными документами, например, Положением по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30 июля 1993 г. № 745, не установлена обязательность расчетов торговых организаций с юридическим лицами за приобретаемые товары с применением контрольно-кассовых машин.

     Во-вторых, статьей 492 Гражданского кодекса РФ содержание договора розничной купли-продажи определяется как приобретение покупателем в розничной торговле товаров, предназначенных для личного, семейного или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

     Подотчетное лицо приобретает материальные ценности в розничной торговле по поручению и для нужд предприятия, то есть в целях предпринимательской деятельности. Следовательно, такие расчеты можно производить без применения контрольно-кассовых машин, а в качестве документа, подтверждающего расходование подотчетных сумм принимать товарный чек. 

     Ошибка: расчет с другими юридическими лицами, выданными под отчет наличными деньгами в размерах, превышающих установленные лимиты.

     Расчеты между юридическими лицами за приобретенные для производственных целей товары (работы, услуги) наличным деньгами, в том числе и выданными из кассы организации под отчет, необходимо производить с соблюдением установленных нормативными актами пределов. Так, письмом Центрального банка РФ от 29 сентября 1997 г. № 525 лимит расчетов наличными деньгами между юридическими лицами в Российской Федерации по одному платежу составляет с 8 октября 1997 года — 3 000 000 руб., с учетом изменения масштаба цен с 1 января 1998 года — 3000 руб. (для предприятий потребительской кооперации — 5000 руб., для предприятий ГУИН МВД России — 5000 руб.)

     В соответствии с разъяснениями Центрального банка РФ от 16 марта 1995 г. № 14-4/95 термин «один платеж» означает расчеты  наличными деньгами одной организации с другой в один день по одному или нескольким денежным документам в рамках утвержденных лимитов.

     Нарушение установленного порядка расчетов наличными  деньгами на основании пункта 9 Указа  Президента РФ от 23 мая 1994 г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей» приводит к наложению штрафов на юридическое лицо — плательщика в двукратном размере суммы произведенного платежа. 

     Ошибка: внесение на расчетный счет в банк другого юридического лица наличных денежных средств, полученных под отчет на приобретение материальных ценностей для хозяйственных нужд.

     Указом  Президента РФ от 18 августа 1996 г. №1212 «О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения» запрещены расчеты наличными деньгами между организациями, в том числе посредством полученных под отчет денежных средств путем их прямого внесения на расчетный счет путем их прямого внесения на расчетный счет другого юридического лица — контрагента, минуя свой расчетный счет.

     Наличные  денежные средства в оплату за товары (работы, услуги) можно вносить только в кассу организации, реализующей  продукцию (товары), выполняющей работы, оказывающей услуги.

     За  несоблюдение установленного порядка, согласно пункту 9 вышеназванного Указа  Президента РФ, на организации налоговыми органами налагается штраф в двукратном размере внесенной на расчетный  счет суммы. 

     Ошибка: бухгалтерия организации неправомерно принимает авансовые отчеты, дата составления которых противоречит датам, указанным на первичных оправдательных документах, подтверждающих расходование подотчетных средств.

     Принцип временной определенности фактов хозяйственной  деятельности, изложенный в пункте 6 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, устанавливает порядок отражения финансово-хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета в том отчетном периоде, в котором данные операции имели место.

     На  основании этого Положения даты, проставленные на первичных оправдательных документах (товарных чеках, кассовых чеках, счетах, проездных документах, актах выполненных работ, квитанциях к приходным кассовыми ордерам и т.п.), подтверждающих расходование наличных денежных средств, полученных под отчет, должны быть более ранними, чем дата составления авансового отчета, и более поздними, чем на расходном кассовом ордере на выдачу подотчетных сумм.

     Противоречие  в указанных датах свидетельствует  о следующих фактах:

• в первом случае — об отсутствии (недостоверности) первичных документов, подтверждающих расходование подотчетных сумм;
• во втором — о возмещении организацией затрат своих работников.

     Последствия, возникающие в первом случае уже  подробно рассмотрены.

     Остановимся на втором случае, когда даты, указанные на первичных оправдательных документах, более ранние, чем на расходном кассовом ордере на получение подотчетных средств. Такой случай может быть расценен как возмещение за счет подотчетных сумм расходов работников, произведенных на хозяйственные нужды организации, в том числе на приобретение горюче-смазочных материалов.

     Приобретенные физическим лицом за свой счет материальные ценности являются собственностью этого  физического лица. Поэтому оплата организацией работнику приобретения товаров (работ, услуг) для производственных целей в этом случае должна оформляться договором купли-продажи.