Аудит основных средств

    Пунктом 4 ПБУ 6/01 установлены критерии признания  в бухгалтерском учете объекта в качестве основного средства, а именно: актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия³:

    а) объект предназначен для использования  в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для  управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

    б) объект предназначен для использования  в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

    в) организация не предполагает последующую  перепродажу данного объекта;

    г) объект способен приносить организации  экономические выгоды (доход) в будущем.

    Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

    Кроме того, в ПБУ 6/01 приводится состав основных средств. Это: здания, сооружения, рабочие  и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

    В составе основных средств учитываются  также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

    Основные  средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

    При принятии к бухгалтерскому учету  нематериальных активов необходимо единовременное выполнение следующих  условий⁴:

    а) объект способен приносить организации  экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для  использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации;

    б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

    в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

    г) объект предназначен для использования  в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

    д) организацией не предполагается продажа  объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

    е) фактическая (первоначальная) стоимость  объекта может быть достоверно определена;

    ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

    К нематериальным активам могут быть отнесены: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

    В составе нематериальных активов  учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

    Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

    После проверки правильности отнесения объектов к основным средствам или нематериальным активам аудитор изучает порядок формирования инвентарного объекта.

    При проверке состава инвентарного объекта  также руководствуются ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007. Инвентарный объект является единицей бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов.

    Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

    При наличии у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

    Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

    Следующим направлением аудита является проверка правильности оценки внеоборотных активов. Она предполагает проверку формирования первоначальной стоимости объектов основных средств и нематериальных активов.

    Аудитор подтверждает наличие учетных документов, в которых отражаются суммы фактических затрат на приобретение, сооружение, возведение объектов. В качестве аудиторских доказательств привлекаются счета-фактуры, накладные, акты о приеме-передаче объектов основных средств, акты о приеме оборудования, сметы, сметно-финансовые расчеты. Инспектируются учредительные договоры, договоры купли-продажи, подряда, дарения.

    Учетные документы и договоры проверяются по форме и по существу. Первичные учетные документы должны соответствовать требованиям заполнения унифицированной формы документа. Содержание договоров анализируется в соответствии с Гражданским кодексом РФ и прочими нормативными документами (например, законами «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Содержание каждого документа проверяется по следующим позициям: наименование приобретенного объекта, источник поступления, количество, цена, стоимость, содержание затрат, связанных с поступлением и установкой объекта.

    В результате документальной проверки выявляются факты отсутствия первичных учетных  документов и неполного оформления их реквизитов.

    Суммы фактических затрат, отраженные в  первичных учетных документах и договорах, сверяются с суммами по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в бухгалтерском учете.

    При этом первоначальной стоимостью объектов признается сумма фактических затрат организации, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Используя метод пересчета, аудитор подтверждает правильность расчета первоначальной стоимости объекта основных средств или нематериальных активов.

    Проверка формирования первоначальной стоимости внеоборотных активов зависит от источника поступления объекта: приобретение, сооружение и изготовление, внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, получение организацией по договору дарения (безвозмездно), получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. При проверке формирования первоначальной стоимости в зависимости от источника поступления необходимо руководствоваться ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007.

    Формирование  первоначальной стоимости основных средств в зависимости от способа  их поступления представим в табл. 1.1

    Таблица 1.1.

    Формирование  первоначальной стоимости  внеоборотных активов  для целей бухгалтерского учета

 

    Заключительным  направлением аудита является проверка организации бухгалтерского учета вложений во внеоборотные активы по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

    Проверка  осуществляется в соответствии с  Инструкцией по применению Плана  счетов бухгалтерского учета и рабочим  Планом счетов. Аудитор анализирует  аналитические счета, на которых  ведется учет вложений во внеоборотные активы, и их соответствие типовому Плану счетов и требованиям организации аналитического учета основных средств и нематериальных активов.

    Аналитический учет⁵ ведется по затратам, связанным со строительством и приобретением объектов основных средств и нематериальных активов, по каждому строящемуся или приобретенному объекту.

    Синтетический учет вложений во внеоборотные активы инспектируется по направлениям поступления объектов. Анализируются бухгалтерские проводки и суммы по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов: 07 «Оборудование к установке», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

    Обороты и сальдо счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» подтверждаются записями в Главной книге и бухгалтерском балансе. 

3. Аудит операций с основными  средствами

 

    Информация  о наличии и движении основных средств организации аккумулируется на активном счете 01 «Основные средства». Последовательность аудита операций с основными средствами представлена следующими направлениями.

    Начальным этапом аудита является проверка наличия и сохранности основных средств. В процессе аудита определяются обеспеченность организации основными средствами, размещение отдельных объектов основных средств по подразделениям организации, соблюдение действующего порядка их учета. Бухгалтерский учет основных средств должен вестись в целях обеспечения контроля за их сохранностью.

    Аудитору  необходимо⁶:

    1) убедиться в наличии инвентарных  номеров, присвоенных каждому  объекту основных средств при  принятии их к бухгалтерскому учету;