Аудит кредитных операций

  Кроме того, проверяется соответствие кредитного договора положениям ГК РФ (статьи 819-820) нормативным актам ЦБ РФ, уточняются правомочность и полномочия должностных лиц подписавших кредитный договор, скрепление его оттисками печатей банка-кредитора и организации-заемщика, а также наличие в кредитном досье всех перечисленных в кредитном договоре приложений.

  При пролонгации кредита проверяется оформление его дополнительными соглашениями (если иное не предусмотрено кредитным договором) и рассмотрение на кредитном комитете. Следует обращать внимание на необходимость одновременной пролонгации кредита и договора по обеспечению кредита (договора залога, банковской гарантии или поручительства и др.).

  Проверка  правильности оформления документов по обеспечению  исполнения обязательств по кредитным договорам является важным этапом аудита кредитных операций. Она начинается с изучения документов, обеспечивающих возврат предоставленных кредитов: договоров залога, гарантий, поручительств.

  На  практике наиболее часты ошибки, связанные  с заключением договора о залоге. Залоговые отношения регулируются Законом РФ “О залоге” и нормами ГК РФ (статьи 334-358). Согласно статье 164 ГК РФ договор залога в случаях, предусмотренных законом, подлежит государственной регистрации, без которой он считается недействительным. Государственную регистрацию по общему правилу осуществляют органы, регистрирующие вещные права на закладываемое имущество. Так, залог жилых зданий и домов регистрируют территориальные БТИ, залог предприятий и их структурных единиц - органы ГКИ РФ и т. д. В Москве постановлением правительства Москвы от 20.09.94 введена единая система государственной регистрации залога и единый реестр договоров залога.

   В соответствии со ст. 339 ГК РФ существенными  условиями договора залога являются: предмет залога и его денежная оценка; содержание, объем и срок исполнения обеспечиваемого обязательства, которые полностью определяются основным (кредитным) договором; определение места нахождения имущества. Последнее обстоятельство устанавливает права и обязанности держателя заложенного имущества, в частности обязанность cтpaxовать имущество, принимать необходимые меры для обеспечения его сохранности и др. Объектом (предметом) залога может быть любое имущество, которое может быть отчуждено залогодателем здания и сооружения, товарно-материальные ценности, ценные бумаги (акции, облигации и др.), товарно-распорядительные документы. Договор о залоге должен быть составлен в письменной форме. Несоблюдение определенной формы договора влечет за собой его недействительность. При проверке поручительств и гарантий, выданных в соответствии с требованиями ГК РФ, следует исходить из того, сумма представленной гарантии (поручительства) должна быть не менее суммы основного долга и причитающихся процентов, и окончание срока действия гарантии должно быть на шесть месяцев позже установленного договором срока погашения кредита.

  При проверке порядка хранения документов исходят обычно из следующих предпосылок: первый экземпляр кредитного договора, договор залога, гарантийные обязательства, поручительства ценные бумаги, другие ценности, принятые в залог, должны храниться в кладовой банка-кредитора в отдельных конвертах в по рядке возрастания номеров ссудных счетов. Второй экземпляр кредитного договора, копии договора залога, гарантийных обязательств и поручительств, учредительных документов заемщика, заключение кредитного комитета о целесообразности выдачи кредита и другие документы, используемые в процессе выполнения кредитного договора, находятся в кредитном деле (досье), которое оформляется на каждого заемщика, и хранятся в кредитной службе банка. Ежемесячно или не реже одного раза в месяц кредитная служба должна производить инвентаризацию всех действующих кредитных договоров.

  В ходе проверки правильности отражения в учете операций по выдаче и погашению кредитов следует руководствоваться названными выше нормативными актами, регулирующими в настоящей время учет операций кредитования.

  Прежде  всего проверяется соблюдение порядка  выдачи и погашения основной суммы  кредита (юридические лица - в безналичном  порядке путем зачисления на расчетный (текущий) или корреспондентский  счет, физические лица - в безналичном порядке или наличными денежными средствами). При этом следует учесть, что банки не вправе производить оплату денежных документов заемщика непосредственно со ссудных счетов, поскольку проведение указанных операций противоречит Положению № 54-П [п. 2.1.1].

  При проверке используются данные аналитического и синтетического учета по активным балансовым счетам: по клиентским кредитам - 441 - 457 (в зависимости от правовой структуры заемщика) по соответствующим счетам второго порядка (в зависимости от сроков предоставления кредитов): по МБК – 320-321 (в зависимости от резидентства - российские и зарубежные банки) по соответствующим счетам второго порядка (в зависимости от сроков предоставления кредитов); данные аналитического и синтетического учета по внебалансовым счетам 91303 “Ценные бумаги,, принятые в залог по выданным кредитам”, 91305 “Гарантии, поручительства, полученные банком”, 91307 “Имущество, принятое в залог по выданным кредитам, кроме ценных бумаг”; данные по счетам клиентов-заемщиков, если они имеют расчетные (текущие) счета в банке-кредиторе, или выписки с корреспондентского счета, если клиенты обслуживаются в другом банке.

  Определяя размер выборки для проверки, следует  особо выделить крупные кредиты, просроченные и переоформленные кредиты и кредиты, выданные акционерам (участникам), инсайдерам, сотрудникам банка, в том числе льготные кредиты,

  Прежде  всего, следует убедиться в наличии  отдельного лицевого счета по каждому выданному кредиту, правильности его оформления, подтвердить реальность остатков по ссудным счетам (на основании подлинных платежных документов или мемориальных платежных ордеров). Затем проверить соответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по вышеуказанным балансовым и внебалансовым счетам синтетического учета.

  На  выборку проверяется правильность отражения в учете гарантий, поручительств и предметов залога по выданным кредитам. Особого внимания требует проверка в тех случаях, когда в качестве залога служат бездокументарные ценные бумаги. В этом случае клиент-заемщик должен предоставить выписку из депозитария, что бумаги блокированы в залоге. Если в качестве залога служит вексель третьего лица, то он передается по индоссаменту “валюта в залог”. Ценные бумаги, принятые в залог по выданным кредитам, должны отражаться на внебалансовом счете 91305 в сумме, согласованной в договоре залога, которая, как правило, ниже ее номинальной (балансовой или рыночной) стоимости. Аналогичным образом отражается и имущество, принятое в залог (т. е. в сумме оценки согласно договору о залоге).    

   Важным  этапом является проверка своевременности  и полноты погашения выданных кредитов и возврата предметов залога. При этом проверке подлежат выписки  по ссудным и расчетным (текущим) счетам клиентов-заемщиков, если они  обслуживаются в банке-кредиторе, или выписки по корреспондентскому счету банка-кредитора, если они обслуживаются в другом банке. Выборочно следует проверить соблюдение очередности гашения суммы задолженности: штрафы, пени, проценты, основной долг (если иное не установлено кредитным договором).               

   При осуществлении проверки правильности отражения в учете операций по начислению и получению процентов за пользование кредитом следует руководствоваться Положением № 39-П. Оно вступило в силу с 1 января 1999 г. Согласно п. 3.8 этого Положения бухгалтерский учет операций по отнесению сумм начисленных процентов по привлеченным и размещенным денежным средствам соответственно на расходы и доходы банка может осуществляться либо “кассовым” методом либо методом “начислений”, но до особых указаний ЦБ РФ метод “начислений” не применяется. Таким образом, в банках начисление процентов осуществляется по “кассовому” методу, что регулируется Приложением № 1 к Положению № 39-П “Бухгалтерский учет операций по начислению и уплате (получению) процентов по привлеченным! (размещенным) денежным средствам по “кассовому” методу”.

   При проверке правильности отражения в  учете операций по начислению процентов  следует помнить, что согласно п.3.5 Положения № 39-П проценты на размещенные денежные средства начисляются банком на остаток задолженности по основному долгу, учитываемой на соответствующем лицевом счете, на начало операционного дня. Таким образом, день фактического размещения средств не включается в период начисления процентов, а день закрытия отдельного лицевого счета при исполнении клиентом обязательств по договору включается в период начисления процентов в порядке, установленном Положением № 39-П.

   Проверяется своевременность начисления процентов  и полнота отражения их по счетам бухгалтерского учета. Согласно п.. 3.6 Положения № 39-П начисленные проценты подлежат отражению в бухгалтерском учете не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца. Если дата начала периода начисления и дата получения начисленных процентов приходятся на один и тот же месяц, то начисленные проценты в системном учете не отражаются, а их получение по сроку отражается сразу на счетах доходов 70101 “Проценты, полученные за предоставленные кредиты” по соответствующей статье.

  Если  дата начала периода начисления и  дата получения начисленных процентов приходятся на разные месяцы, то в последний рабочий день месяца проценты, начисленные за истекший месяц, отражаются в учете по дебету счета 47427 “Требования банка по получению процентов” (по лицевому счету ссуды) и кредиту счетов 47501 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с представлением (размещением) денежных средств клиентам (кроме банков)” или 32801 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) межбанковских кредитов, депозитов и иных размещенных средств”.

  Следует проверить, начисляются ли при наступлении  даты уплаты процентов за пользование  кредитом в банке-кредиторе проценты, приходящиеся на текущий месяц, и  отражаются ли в учете аналогичным образом. Важно установить, погашается ли при получении банком процентов, начисленных за истекший и текущий месяцы, задолженность, числящаяся на счете 47427 “Требования банка по получению процентов” (по лицевому счету ссуды), а главное, перенесена ли сумма процентов, отнесенная при начислении на доходы будущих периодов, на текущие доходы, отражается ли она в учете по дебету счетов 47501 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с представлением (размещением) денежных средств клиентам (кроме банков)” или 32801 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) межбанковских кредитов, депозитов и иных размещенных средств” и кредиту счета 70101 “Проценты, полученные за предоставленные кредиты” (по соответствующей статье доходов).

  Проверка  своевременности  списания с баланса  просроченных процентов и суммы основного долга при исполнении кредитного договора с нарушением обязательств является важным разделом, аудита активных кредитных операций. Проверка своевременности и полноты перенесения ссуд с истекшей датой погашения задолженности по основному долгу на счета по учету просроченных ссуд осуществляется исходя из требований Инструкции № 62-а. Согласно п.2.12 этой инструкции, если задолженность по кредитному договору в части основного долга не погашена в установленный срок, то в конце рабочего дня, являющегося датой погашения этой задолженности, установленной договором, банки обязаны переносить остатки задолженности по основному долгу на счета по учету просроченной задолженности: для клиентских кредитов - 458 “Просроченная задолженность по кредитам предоставленным” по счетам второго порядка в соответствии с правовым статусом заемщика; для МБК - 324 “Просроченная задолженность по предоставленным межбанковским кредитам”.

  На  соответствующих балансовых счетах просроченная задолженность учитывается до момента: а) погашения ее заемщиком; б) закрытия кредитного договора на основании договора об отступном, договора новации, переуступки права требования путем заключения договора цессии или на иных основаниях передачи! права третьему лицу (см. п. 9.4); в) списания ее с баланса банка в установленных случаях за счет созданного резерва или за счет других источников.

  При проверке следует обратить внимание на соблюдение порядка погашения просроченной задолженности: в первую очередь должны взиматься предусмотренные договором штрафные санкции за просрочку, затем задолженность по просроченным! процентам и в последнюю очередь просроченная задолженность по основному долгу (если иное не оговорено в кредитном договоре).

   При проверке своевременности и правильности отражения в учете просроченных процентов исходят из следующего: если проценты по кредитному договору не погашены в установленный срок, то согласно п. 2.12 Инструкции № 62-а в конце рабочего дня, являющегося датой уплаты процентов по ссуде, банки обязаны переносить начисленные, но не полученные в срок (просроченные) проценты на счета учета просроченных процентов. Процедура проверки правильности отражения в учете операций перенесения банком просроченной задолженности по получению процентов на соответствующие балансовые счета зависит от того, были ли отражены в бухгалтерском учете проценты (начисленные в истекшем месяце) или нет. В первом случае перенос на счета по учету процентов, не уплаченных в срок (просроченных), осуществляется с кредита счета 47427 “Требования банка по получению процентов” (по лицевому счету ссуды), во втором - в части процентов, доначисленных с даты их отражения в балансе до даты отнесения на счета по учету просроченных процентов, - с кредита счетов 47501 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с представлением (размещением) денежных средств клиентам” (кроме банков) или 32801 “Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) межбанковских кредитов, депозитов и иных размещенных средств”.