Анализ отклонений в системе контроллинга

Ниже  рассчитано отклонение объема продаж. Как можно увидеть, несмотря на то что общий объем продаж вырос  на 200 штук, изменение ассортимента продаж привело к неблагоприятному отклонению объема продаж в 3900 долл.

Отклонение  объема продаж, долл.

В фирмах, торгующих товаром в ассортименте, в отклонении объема продаж выделяются две составляющие: отклонение количества продаж и отклонение состава продаж, расчет которых приведен ниже.

Отклонение  количества продаж, долл.

Отклонение  состава продаж, долл.

Каждая  из составляющих отклонения объема продаж отражает индивидуальное воздействие на МП или ВП: отклонение количества продаж — влияние изменения стандартного объема продаж, а отклонение состава продаж — влияние изменения в ассортименте по сравнению с запланированным в бюджете. В примере компании Shim & Siegel, Inc. отклонение количества продаж получилось благоприятным и равным +1050 долл., а отклонение состава продаж — неблагоприятным и равным –4950 долл., что говорит о том, что благоприятное увеличение объема продаж на 200 штук достигается с помощью неблагоприятного изменения в ассортименте продаж, а именно — увеличения доли продаж товара С, низкоприбыльного по сравнению с товаром D.

Обратите  внимание, что отклонение объема продаж в –3900 долл. представляет собой алгебраическую сумму двух отклонений.

Отметим, что залог успеха компании, торгующей  ассортиментом товара, — акцент на продажах товаров с высокой прибылью. Увеличение объема продаж — это одна сторона медали, а другая — продажа высокоприбыльных товаров.

Данная  компания должна обратить внимание на увеличение продаж товара D, так как  неблагоприятное отклонение объема, равное 3900 долл. — это результат неблагоприятного изменения ассортимента в сторону увеличения доли менее прибыльного товара.

Возможны  следующие меры.

• Увеличение рекламного бюджета для последующих периодов с целью продвижения товара D.
• Внедрение плана стимулирования работников, основанного на выплатах комиссионных прежде всего за проданное количество высокоприбыльного товара D, а не за его долю в общем объеме продаж. Возможен пересмотр существующего плана по стимулированию работников.
• Обеспечение лучших условий продажи товара D в кредит, что может увеличить объем его продаж.
• Уменьшение цены продажи товара D до уровня, пока он, с одной стороны, остается высокоприбыльным товаром в ассортименте, а с другой — позволяет увеличить объем реализации в соответствии с ценовой эластичностью спроса на товар D.

Отклонения  по выручке

Планы по выручке устанавливаются с целью контроля и оценки эффективности маркетинговых действий, а также для стимулирования продаж, перераспределения продаж и ресурсов, обеспечения материального стимулирования и для других целей. Квоты продаж — это традиционный набор стандартов для продавца, направления деятельности или региона. Квота продаж может выражаться в терминах стоимости и в терминах объема. К другим стандартам, устанавливаемым для оценки усилий по продажам, относятся количество обращений, размер заказа, полученная валовая прибыль, количество новых покупателей и число удерживаемых постоянных покупателей.

Отклонения  по выручке рассчитываются с целью  численной оценки выполнения маркетинговой  функции. Отклонение в цене продаж говорит  о том, что продукт продавался со скидкой или с наценкой. Отклонения в цене продаж могут зависеть от неконтролируемых маркетинговых условий или управленческих решений.

Анализ  выручки предусматривает рассмотрение бюджетов, нормативов, планов по продажам, отраслевой конкуренции и производственных издержек. Обратите внимание, что большой объем продаж автоматически не означает высокие прибыли. Могут присутствовать значительные затраты, относящиеся к продуктам.

ВАРИАНТ 1. Корпорация Western. Бюджет продаж на 20Х1 г. (долл.)

Неблагоприятное отклонение объема продаж может обусловливаться  плохим маркетингом или снижением  цен у компанийконкурентов. Если неблагоприятное отклонение в объеме сопровождается благоприятным отклонением цены, менеджер по маркетингу может потерять сбыт изза увеличения цен.

Отклонение  объема продаж благодаря изменениям в общем проданном количестве единиц продукции отражается на общей  маржинальной прибыли, рассчитанной согласно бюджету. Отклонение может быть вызвано непредусмотренным заказом на продукт, недостатком запросов на него или плохим прогнозированием продаж.

Неблагоприятное отклонение по выручке может свидетельствовать  о недостатках работы менеджера  по маркетингу, так как он контролировал продажи, рекламу и часто также ценообразование. Другой возможной причиной неблагоприятной ситуации с продажами может быть недостаточный контроль качества, использование сырья более низкого качества изза неправильных закупок или несовершенная конструкция изделия.

Отклонения  в продажах (по цене и в объеме) отражаются только в отчете о продажах продукции и в отчете региональной организации по продажам.

Менеджер  по маркетингу ответственен за отклонение выручки и должен давать пояснения  по поводу имеющихся отклонений затрат для вышестоящего руководства. Могут  использоваться электронные таблицы  для расчета отклонений в продажах. 
 
 

4. Оценка  отклонений и выявление причин отклонений. Контролируемые и неконтролируемые отклонения.

Там, где  это возможно, бухгалтер-расчетчик  должен прокомментировать исключительные отклонения, возникшие за данный период, и привести результаты любых предварительных  исследований, проведенных для выяснения их причин.  
На практике установление контрольных лимитов предполагает, что руководство должно решить, какой уровень отклонений можно считать несущественным и какой уровень следует рассматривать с привлечением соответствующих руководителей. Особенно популярен метод установки диапазонов контроля относительно планового показателя (с нулевым отклонением), с которыми можно сравнивать получаемые отклонения. Эти контрольные диапазоны (обычно используется два диапазона) устанавливаются следующим образом:

произвольно с помощью предельного процентного  отклонения, например, +2% для диапазона 1 и —2% для диапазона 1 и двойной  диапазон для второго уровня (4%); 
путем использования статистических данных из предыдущих бюджетов. В качестве первого диапазона можно использовать величину, равную среднему квадратическому отклонению этих данных от нуля, в качестве второго диапазона — удвоенное значение этой величины. В первый диапазон попадает около 68% отклонений, во второй — 95%.  
В любом случае выбор диапазона определяется степенью контроля, который доступен руководству, и вполне возможно, что критерии могут изменяться в зависимости от возможностей их контролируемости. 
Мы рассмотрели методы анализа отклонений, которые применяются в различных компаниях всех отраслей экономики. И там, где создана надежная плановая система, можно использовать аналог того, что мы описали в этой главе. Важно отметить, что отклонения сами по себе не являются средством точной отчетности; они применяются только для того, чтобы обратить внимание на наиболее вероятные проблемные области предприятия. Мы распространим наши методы на общие проблемы контроля ресурсов внутри предприятия.

Учет  контролируемых затрат известен гораздо меньше, чем Direct Costing, хотя эта наиважнейшая проблема встречается на каждом шагу, ставится руководством и даже иногда решается финансистами (хотя и не всегда верно). Решения основаны на интуитивном или осознанном исключении неконтролируемых затрат из зоны ответственности ЦФО. По аналогии с Direct Costing предлагаю называть учет контролируемых затрат — Controlling Costing. Перечислим некоторые случаи учета контролируемых затрат:

1. В состав затрат цеха не включаются неразделимые общезаводские затраты.
2. Для исключения влияния изменения рыночных цен на себестоимость расходы на покупные изделия в нее не включаются или включаются по фиксированным ценам.

Учет  контролируемых затрат связан, в первую очередь, с оценкой работы подразделений  и мотивацией. Он может быть использован  для оценки прибыльности потребителей и затрат на поставщиков, но актуален и для расчетов сделок.

«Карфаген должен быть разрушен», а неконтролируемые и контролируемые затраты — разделены. Если в полном объеме этого сделать  нельзя, неконтролируемые затраты должны учитываться так, чтобы минимизировать их влияние в оценке и мотивации.

Отсутствие  учета контролируемых затрат влечет:

• анархию в факторном анализе;
• неполную информированность ЛПР;
• возможность ложной интерпретации данных.

Что такое  «Неконтролируемые постоянные затраты подразделения»? Во-первых, это постоянные расходы, которые утверждены в центральном офисе. Они не подлежат контролю подразделения, несмотря на то, что связаны с его деятельностью. Например, аренда помещения, оборудования по инициативе центрального офиса, амортизация централизованно закупленной вычислительной техники.

Во-вторых, это минимальный уровень затрат на жизнеобеспечение (электроэнергия, тепло, коммунальные услуги). Цену на электроэнергию руководитель подразделения явно не контролирует.

Еще одна проблема — степень контролируемости переменных затрат. Она не всегда полная. Чисто теоретически лучшим является показатель контролируемой маржинальной прибыли:

Контролируемая  маржинальная прибыль = Выручка —  Контролируемые переменные затраты  — Контролируемые постоянные затраты  подразделения