Анализ отклонений в системе контроллинга

Тема 7.  Анализ отклонений в системе  контроллинга 

План:

1. Выявление отклонений. Виды отклонений. Основные подходы к сравнению, используемые в контроллинге.
2. Факторный анализ отклонений. Метод цепных подстановок.
3. Методика анализа отклонений по прибыли. Расчет отклонений по издержкам реализации и обращения, по совокупным производственным затратам, отклонений выручки от реализации.
4. Оценка отклонений и выявление причин отклонений. Контролируемые и неконтролируемые отклонения.

 
 
   

1.   Выявление отклонений. Виды отклонений. Основные подходы к сравнению, используемые в контроллинге.

Можно выделить два основных типа отклонений:

- отклонения  от норм;

- отклонения  от бюджета.

По своему значению отклонения могут быть положительные  и отрицательные. С точки зрения эффекта для предприятия отклонения могут быть благоприятными и неблагоприятными.

Экономический анализ отклонений в первую очередь  выступает в роли факторного анализа, целью которого является выявление  каждого фактора, приведшего к возникновению  отклонения.

Основными факторами являются:

- изменение объемов  производства;

- изменение цен  на ресурсы;

- изменение  норм расхода на единицу выпуска.

Для исчисления отклонений необходимо иметь информацию: плановую, нормативную, фактическую.

Требования к  исходным данным планирования:

-архивные данные  по всем показателям;

-информация, позволяющая  проверить обеспечение плана.

Фактическая информация требует информацию в разрезах.

Выявление отклонений:

-абсолютных;

-относительных  (во сколько раз);

-селективные  отклонения (отношение во времени);

-кумулятивные  отклонения (накопленные сведения  за какой-то период сравниваются  с нормой);

-отклонения  во временном разрезе (сравнение  прошлого периода с отчетным);

Оценка отклонений.

Контроллинг признает две оценки отклонений:

-оценка на  допустимые пределы;

-оценка по  влиянию отклонения на прибыль.

Выявление причин отклонений:

-недостаточная  информация;

-недостоверный  прогноз, т.е. план;

-непродуманная  методика планирования;

Все эти причины  при существовании ИС должны предоставлять  информацию:

-анализ, ориентированный  на прошлое;

-анализ, ориентированный  на будущее. 

Нормативные затраты — это предопределенные реальные затраты, включающие прямые материальные, прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы. Они зависят от типа и качества используемых технологий и ресурсов. Основные факторы, влияющие на размер нормативных затрат, представлены в таблице 1. Нормативные затраты выражаются в расчете на единицу готовой продукции.

Таблица 1

Факторы, влияющие на размер нормативных затрат

Нормативные затраты  могут быть идеальными, базовыми, достижимыми  и реальными.

Идеальные затраты — затраты, возникающие при максимальном уровне эффективности работы оборудования. В этом случае не допускаются никакие непроизводительные затраты, поэтому при существующем уровне производственной мощности предприятия значение идеальных затрат минимальное. Такой вид затрат на практике возникает редко.

Данный вид  нормативов может быть использован, если руководство предприятия намеренно  может отследить себестоимость  непроизводительных потерь. При использовании  идеальных нормативов имеют место отрицательные отклонения.

Базовые нормативы — значения этих нормативов не изменяются с течением времени. Они не зависят от текущих перемен, изменений в уровне цен, являются отправной точкой при разработке более точных нормативов. Использование их в процессе управления предприятием позволяет выявить динамику тенденций в себестоимости.

Достижимые нормативы — значения устанавливаются исходя из нормальных условий функционирования предприятия. Отрицательные отклонения свидетельствуют о снижении уровня эффективности управления.

Реальные затраты — затраты, возникающие при конкретном уровне деятельности с учетом среды функционирования предприятия.

Нормативные затраты являются инструментом анализа деятельности предприятия. С помощью нормативного метода учета себестоимости продукции осуществляются:

• учет материальных ценностей в денежном выражении по плановой себестоимости в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест хранения групп материалов и т.п.;
• оценка оперативности ведения (количественного учета на складах материально ответственными лицами в складских карточках или регистрах;
• контроль за своевременным и правильным отражением движения материалов, за ведением складского учета;
• проверка соответствия фактических остатков материалов данным текущего складского учета;
• оценка и анализ остатков материалов по данным складского учета, оцененных по принятым учетным ценам, сверка с остатками материалов по данным бухгалтерского учета;
• определение фактической себестоимости продукции;
• оценка размера брака в производстве и размера незавершенного производства;
• оценка деятельности отдельных работников и управления в целом, а также подготовка бюджетов и различных прогнозов; принимаются решения по установлению реальной цены на продукцию предприятия и т.д.

Нормативный метод  учета может быть полным и неполным (нормативная калькуляция составляется только по прямым затратам). Это менее точный вариант учета, что снижает эффективность нормативного метода, однако он менее трудоемкий.

Нормативный метод  учета затрат основан на сравнении  фактических результатов с некоторыми нормативами, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений.

Области и возможности  применения метода:

• в основном на производственных предприятиях в отраслях наименее зависимых от природных условий, например, в перерабатывающих отраслях;
• эффективно функционирует в относительно стабильных условиях, когда можно установить нормативы и использовать их на протяжении достаточно продолжительного периода (квартал, год и т.д.) или имеется нормативная база, содержащая нормативные, сменные показатели, рассчитываемые на основе первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации. Если условия функционирования предприятия постоянно меняются, то использование метода затруднительно;
• наиболее эффективен при массовом поточном производстве. Если при этом используется процессный метод учета, то это позволяет оценить эффективность основных производственных процессов, действующих на предприятии;
• возможно вести оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников;
• позволяет фиксировать изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определять влияние этих изменений на себестоимость продукции;
• фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормативам, отклонений от норм и изменений норм и т.д.

Использование данного метода позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости продукции, мобилизировать эффективность работы предприятия по выпуску конкурентоспособной продукции.

Для использования нормативного метода калькулирования необходимо:

• составить для единицы каждого вида изделия нормативную карту, в которой отражаются: наименование продукции, ее код, технологический маршрут обработки по производственным подразделениям (участкам, цехам);
• указать для каждого изделия номенклатуру материалов, по которым устанавливаются планово-расчетные цены;
• знать нормативную цену прямых материалов (определяется на основе анализа тенденций на рынке данного вида материала, совокупности существующих и потенциальных поставщиков; ответственность за определение нормативной цены возлагается на агента по закупкам);
• знать нормативное количество прямых материалов (зависит от уровня интенсификации и технологии производства, состояния машин и механизмов; ответственность за нормативное количество материалов возлагается на производственных менеджеров предприятия (агентов по закупке сырья, материалов, комплектующих и т.п.);
• определить нормативную трудоемкость каждого изделия на основе учета всех технологических операций, связанных с производством продукции;
• знать нормативное рабочее время на изготовление единицы продукции на данной технологической операции;
• знать нормативную ставку оплаты прямого труда по каждой технологической операции, которая учитывает разряд работы. Как правило, ставки определяются самим предприятием и фиксируются в трудовом контракте.

На основе этих данных рассчитываются нормативные  затраты прямых материальных и прямых трудовых ресурсов на единицу продукции.

Нормативные затраты  прямых материальных ресурсов определяются как произведение нормативной цены и нормативного количества материальных ресурсов.

Нормативные затраты  прямых трудовых ресурсов определяются как произведение нормативной ставки оплаты прямого труда на нормативное  рабочее время.

Помимо прямых материальных и прямых трудовых затрат, рассчитываются нормативные коэффициенты переменных и постоянных общепроизводственных расходов:

• нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов — частное от деления планируемых переменных общепроизводственных расходов на планируемое количество нормативных машино-часов или человеко-часов прямого труда;
• нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов — частное от деления планируемых постоянных общепроизводственных расходов на среднегодовой уровень производственной мощности предприятия (нормальную производственную мощность), выраженной в нормо-часах прямого труда.

Использование среднегодового уровня производственной мощности позволяет учитывать норму  отнесения всех постоянных расходов на единицу продукции.

Для оценки деятельности предприятия за определенный период необходимо проводить анализ основных статей затрат: основных материалов, прямых трудовых затрат, общепроизводственных расходов.

Методика оценки отклонений и их анализа включает следующие этапы:

1) выявление  отклонений — сравнение фактических данных с нормативными с целью определения эффективности произведенных затрат. Выявляются статьи затрат, по которым имеет место превышение;

2) анализ отклонений — выявленные отклонения распределяются на благоприятные и неблагоприятные отклонения. При анализе неблагоприятных отклонений проводится анализ отклонений, которые превышают определенный лимит, устанавливаемый руководством предприятия;

3) выявление  причин отклонения с целью  принятия соответствующих решений  для устранения факторов, отрицательно  воздействующих на деятельность предприятия;

4) запись отклонений  в учетных регистрах.

Отклонение затрат основных материалов. Отклонение затрат по основным материалам определяется как разность между фактическими и нормативными затратами материалов: