Основные тенденции развития системы налогообложения

     В настоящее время налоговая политика как таковая в стране отсутствует, или, точнее сказать, она формируется стихийно, в результате чего отдельные меры налоговой политики не только вступают в противоречие с проводимой 
(или провозглашаемой) экономической политикой, но и между собой. Например, замена налога с оборота на НДС привела к перемещению основной массы налогового бремени предприятий из сферы обращения в сферу производства, что привело к вымыванию из последней значительной доли оборотного капитала; слабость налогового контроля в сфере торговли и посреднических операций стимулирует массовое перемещение капиталов в краткосрочные и спекулятивные операции; возврат НДС для экспортеров фактически создал ситуацию прямого финансирования государством экспорта исключительно сырьевых товаров - в ущерб экспорту готовой продукции (которая пока неконкурентоспособна на мировых рынках и потому этой льготой воспользоваться не может); низкие ставки амортизационных отчислений и слабый контроль за их использованием способствуют проседанию основного капитала в базовых, капиталоемких отраслях производства. Очевидно, что все это никак не способствует восстановлению производства и развитию инвестиционной активности в стране, а, значит, прямо противоречит провозглашенным целям экономической политики.          Другой пример. Ускоренный переход к прогрессивному налогообложению доходов граждан на основе налоговых деклараций вызвал целый ряд проблем, которые нельзя решить без огромных финансовых затрат (на переоснащение и компьютеризацию налоговых органов, на переподготовку кадров, на введение системы учета налогоплательщиков и т.д.) и без соответствующих организационных мер в смежных государственных структурах. Между тем эти же налоговые результаты могли бы быть достигнуты, по мнению автора, более скромными средствами и без столь серьезного вмешательства в частную жизнь граждан.

     В сфере социального страхования  и обеспечения за основу принята  западная модель, характеризуемая высоким  уровнем страховых взносов и  массовым охватом населения пенсионным обеспечением. В России такое заимствование  приводит к избыточному налогообложению  производственной сферы, к вытеснению частного накопления государственным и к прямой потере части накопленных страховых взносов (из-за отсутствия в стране возможностей безрисковых инвестиций в производительном секторе).         Таким образом, принятая налоговая политика ориентируется на воссоздание в России западной модели налогообложения, которая становится эффективной только на достаточно продвинутой стадии, при условии крупных разовых инвестиций в создание инфраструктуры налоговых органов, разветвленной и дорогостоящей системы налогового контроля, непременного соучастия и понимания со стороны широких масс налогоплательщиков.

2.2. Основные факторы динамики налоговых поступлений

     В 1992-1997 годах динамика налоговых доходов  бюджета в ВВП характеризовалось  значительной амплитудой колебаний. Наблюдались также очень резкие изменения структуры налоговых поступлений. Такая динамика и структура во многом связаны с многочисленными крупными и мелкими изменениями в налоговом законодательстве и нормативных актах, регламентирующих технику налогообложения. Однако важнейшую роль, определяющую величину налоговых доходов государства, играли экономические факторы, воздействующие как на изменения базы налогообложения, так и на величину эффективной ставки.    В России на динамику налоговых поступлений негативное влияние оказывают как макроэкономические факторы (эрозия традиционно высокой налоговой дисциплины в секторе бывших государственных предприятий, изменение поведения предприятий в связи с ростом частного сектора, характеризующего отсутствием традиций добровольной уплаты налогов, рост сферы услуг, в которой степень собираемости налогов также меньше, чем в сфере производства товаров и т.д.), так и макроэкономические (снижение высокого уровня инфляции, кризис взаимной задолженности предприятий, рост задолженности предприятий бюджету). Важное значение имеет также несовершенство налоговой системы, в частности, значительное число льгот, в т.ч. индивидуальных, большое количество противоречий в законах и нормативных актах, создающих существенные возможности для уклонения от налогов.          В первую очередь, при анализе суммарных налоговых поступлений, следует выделить характеристики уровня экономической активности, определяющего облагаемую базу для прямых подоходных и косвенных налогов. В качестве такого показателя рассматривается месячный реальный ВВП. В рассматриваемый период времени (1992-97гг.) от 75% до 90% этой величины составляли четыре основных налога: налог на прибыль, НДС, подоходный налог и акцизы. 
Учитывая, что доля подоходного налога в общем объеме налоговых поступлений составляет в соответствующий период от 7% до 12%, то величина безработицы в качестве показателя, характеризующего уровень экономической активности, во внимание не принималась. Налоговая база по налогу на прибыль, НДС и налогу на имущество в период 1992-97 гг. составила 70-80% налоговых поступлений и 
ВВП за 96г.             При рассмотрении динамики налоговых поступлений важно принимать во внимание и такой фактор, как инфляция. Если предположить абстрактную ситуацию равномерного роста всех цен и издержек, отсутствие межвременного перераспределения доходов и запасов, линейного характера связи между ростом цен и номинальными доходами, то инфляция не оказывала бы воздействия на реальные доходы и ее влияния на величину реальных налогов сводилось бы к воздействию на эффективную ставку подоходного налога при наличии прогрессивности налоговой шкалы. Однако в действительности цены росли неравномерно, что привело к несимметричному воздействию на издержки производства и выпускаемую продукцию, а соответственно инфляция искажает налоговую базу, причем делает это множеством способов, зависящим от конкретной техники взимания отдельных налогов. Так, разрешенные к вычету из базы налога на прибыль затраты предприятий на приобретение используемых в производстве материальных ресурсов и основных средств обесцениваются в условиях инфляции за период времени между их покупкой и моментом, в который фиксируется прибыль от реализации готовой продукции. Из-за прогрессивного характера шкалы налогообложения рост цен вызывает повышение эффективной ставки подоходного налога, т.к. налогоплательщики с неизменным уровнем реального дохода переходят в номинально более доходные группы. Все специфические ставки для различных налогов в реальном исчислении снижаются пропорционально инфляции.           Второй механизм воздействия инфляции на налоговые доходы бюджета заключается в инфляционном обесценении налоговых поступлений за промежуток времени между возникновением налоговых обязательств плательщика и поступлением налога в бюджет. Действие этого механизма существенно усиливается тем, что большинство предприятий использовало метод учета реализованной продукции и прибыли по кассовому методу, а не общепринятый в странах с рыночной экономикой метод начислений. Фактором, несколько смягчающим отмеченное явление обесценения величины прибыли, стоимости реализованной продукции и, соответственно, налоговых поступлений является предоплата за поставляемую продукцию. При этом начисление конкретных налогов зависит от оформления договора: если производятся авансовые платежи, НДС начисляется в момент поступления платежа.

     Различия  в механизмах взаимосвязи между  налоговой базой, эффективной ставкой  налога и инфляцией для разных налогов приводят к неодинаковой степени чувствительности отдельных налогов к инфляционным процессам, однако четко выявить воздействие инфляции на реальные поступления налогов чрезвычайно трудно.      Относительно невысокая степень открытости российской экономики приводит к необходимости рассмотрения влияния на налоговые поступления такого фактора, как внешнеэкономическая деятельность.     Величина экспорта и импорта, внешнеторговое сальдо, номинальный реальный курс рубля и прочие макроэкономические факторы могут оказывать определенное влияние на поступление отдельных видов налогов (наибольшее - на экспортные и импортные пошлины), тем не менее здесь следует учитывать, как чрезвычайно сильное воздействие нормативных изменений порядка налогообложения на получаемые доходы, так и весьма противоречивое воздействие макроэкономических факторов на отдельные виды налогов, наиболее тесно связанных с внешнеэкономической сферой. Так, 1992-1996 годы Россия имела положительное сальдо торгового баланса. При этом экспортные пошлины на протяжении всего этого периода собирались по более высокой эффективной ставке, чем импортные, вследствие больших возможностей контроля (структура российского экспорта, включающая значительную долю энергоносителей, предполагает большие возможности таможенного контроля, чем за импортом), меньшего количества льгот и более высокой средней ставки тарифа (включая норму изъятия доходов предприятий при централизованном экспорте). В то же время весь рассматриваемый период характеризовался падением реального курса доллара, сопровождаемым снижением доходов предприятий-экспортеров и соответствующим уменьшением подоходных налогов от экспортного сектора экономики, некомпенсированного ростом налогов с предприятий-импортеров.

     Анализируя  зависимость налогов от курсовой политики, следует принимать во внимание то, что налоговые поступления с ростом номинального курса доллара должны были увеличиваться, т.к. до конца 1994 года с суммы курсовых разниц (т.е. с номинального прироста капитальной стоимости активов в иностранной валюте), уплачивался налог на прибыль. Рост курса доллара увеличивает выручку предприятий экспортеров, что приводит к увеличению поступлений налогов, база которых связана с динамикой оборота предприятий. 
Рост курса доллара увеличивает облагаемую базу по налогам, связанным с импортом товаров, если при этом не происходит физического объема импорта. В то же время принятие в 1993-1995 годах большого количества решений об освобождении от НДС и импортных пошлин многих ввозимых товаров и отдельных предприятий-импортеров затрудняет анализ характера зависимости изучаемых параметров.        Важным обстоятельством является то, что на протяжении рассматриваемого периода, включая и последние года, в ценовой политике предприятий большое значение имела привязка к изменениям курса доллара динамики цен не только на импортные товары, но и на отечественные. Перечисленные факторы определяют положительное воздействие курса доллара на налоговые поступления. В то же время следует принимать во внимание и факторы отрицательного влияния снижения курса рубля на налоговые поступления. К ним, в частности относится стремление экспортеров задержать в период быстрого роста курса доллара зачисление валютной выручки на счета с тем, чтобы ее обязательная по действующим правилам продажа была осуществлена по более высокому курсу. Это уменьшает величину текущих налоговых поступлений. 
В периоды нестабильности курса повышается заинтересованность предприятий и населения в осуществлении расчетов иностранной валютой или наличными рублями, а не учитываемыми в налоговой отчетности.  Подобное стремление к ускорению платежей, естественно, сопровождается нарастанием процесса уклонения от налогов.    Одним из важнейших макроэкономических факторов, воздействующим на многие экономические процессы, в том числе на государственные доходы является динамика задолженностей и неплатежей предприятий. Проблема платежного кризиса в переходных экономиках, несмотря на ее чрезвычайную важность ,изучена крайне недостаточно. Среди основных факторов развития кризиса задолженности выделяют такие, как мягкость бюджетных ограничений предприятий, неплатежи предприятиями со стороны государственного бюджета, а также важной причиной является криминальная составляющая.           В качестве показателей, отражающих развитие платежного кризиса, используется величина дебиторской задолженности предприятий и недоимок по платежам в бюджет.           Во-первых, обязательства по уплате налога ан прибыль и НДС появляются у предприятий после оплаты их клиентами поставленных им товаров и услуг, поэтому рост дебиторской задолженности приводит к сокращению объема реализации и прибыли, и как следствие, к падению реальных налоговых поступлений.         Во-вторых, общая величина дебиторской задолженности воздействует на динамику реальных налоговых поступлений из-за обесценения этой задолженности под влиянием инфляции. Чем больше величина дебиторской задолженности, тем при данных темпах инфляции больше ее обесценение и, соответственно, меньше реальный объем реализованной продукции, прибыли и уплаченных налогов. Чем выше инфляция, тем приданной величине дебиторской задолженности больше ее обесценение и, соответственно, меньше объем налоговой базы и налоговых поступлений.     В-третьих, от размеров просроченной дебиторской задолженности 
(взаимных неплатежей предприятий) существенно зависит общая величина неплатежей предприятий бюджету. Это объясняется тем, что неплатежеспособность предприятий непосредственным образом сказывается на платежеспособности их кредиторов и взаимоотношениях последних с бюджетом.           Важным фактором, характеризующим платежный кризис и оказывающим непосредственное воздействие на налоговые поступления, являются налоговые недоимки. Задолженность предприятий перед бюджетом включает в себя сумму начисленных налогов, не перечисленных в бюджет, штрафные санкции, наложенные на налогоплательщика в связи в допущенными налоговыми нарушениями и пени за просрочку уплаты налога и штрафов. Динамика недоимки в бюджет в значительной мере определялась политическими процессами в 
России. Так, резкий рост недоимки можно было наблюдать летом-осенью 1993 года в момент обострения противостояния между Президентом России т 
Парламентом. Аналогично недоимки резко возросли в 1996 году в связи с неопределенностью, вызванной предстоящими президентскими выборами. 
Предприятия наращивали недоимки, рассчитывая или на популистские шаги действовавшего Президента перед выборами или на смену экономического курса.            На протяжении исследуемого периода налоговые поступления находились под серьезным влиянием процессов деградации налоговой дисциплины. Это проявлялось как в расширении масштабов легального уклонения от налогов путем применения предоставляемых льгот и использования противоречий в налоговом законодательстве, так и в форме противозаконного уклонения от налогов.       Важнейшим путем противозаконного сокращения налоговых обязательств является использование неучтенных в бухгалтерии наличных денег для осуществления многих хозяйственных операций, таких, как реализация продукции, приобретение товаров и услуг, выплата заработной платы и т.д.

     Масштабы  наличного оборота, позволяющего осуществлять хозяйственные операции без их оформления в бухгалтерском учете предприятия и, соответственно, без возникновения налоговых обязательств, приобрели в пореформенные годы чрезвычайно существенные масштабы. В тоже время такого рода экономические операции, связанные с уклонением от налогов, занимают важное место в теневой экономике, которая кроме разрешенных законом операций, скрываемых от налогообложения включает противозаконные операции.

2.3. Меры по преодолению бюджетного дефицита

     Бюджетный дефицит относится к финансовым явлениям, однако оно не обязательно принадлежит к разряду чрезвычайных, исключительных событий. В современном мире нет государства, которое в те или иные периоды своей истории не сталкивалось бы с ним. Однако сейчас в России бюджетный дефицит достиг такого размера, который позволяет говорить о тяжелейшем бюджетном кризисе, ибо и по показателю дефицита государственного бюджета, и по государственному долгу превышены все предельно допустимые нормы. 
Качество самого бюджетного дефицита может быть различным: дефицит может быть связан с необходимостью с осуществлением крупных государственных вложений в развитие экономики - в этом случае он отражает не кризисное течение общественных процессов, а государственное регулирование экономической конъюнктуры, стремление обеспечить прогрессивные сдвиги в структуре общественного производства; дефицит может возникнуть в результате чрезвычайных обстоятельств ( войны, крупных стихийных бедствий т. п.), когда обычных резервов становится недостаточно и приходится прибегать к источникам особого рода; дефицит может отражать кризисные явления в экономике, ее развал, неэффективность финансово-кредитных связей, неспособность правительства держать под контролем финансовую ситуацию в стране. Именно такой дефицит имеет место сейчас в России. В настоящее время это(чрезвычайное опасное и тревожное явление, требующее принятия не только действенных и срочных экономических мер, но и соответствующих политических решений. Государство не в состоянии обеспечить собираемость налогов и вынуждено действовать в условиях хронического бюджетного дефицита, урезая свои расходы даже по сравнению с необходимым минимумом.   Предприятия-налогоплательщики справедливо ссылаются на крайне высокое налоговое бремя. Так, в условиях налоговой системы, действовавшей в 1996- 
1997 гг.,( даже без учета налогов на имущество. землю, на себестоимость, акцизов и других налогов на выручку от реализации продукции, таможенных пошлин и ресурсно-экологических платежей, множества относительно мелких федеральных, региональных и местных налогов(полная приростная ставка налогообложения (основной показатель налогового бремени) составляла соответственно 48, 3 % при минимальной ставке подоходного налога и 61, 8 % фонда оплаты труда - при максимальной. Дальнейшее их возрастание продолжалось при увеличении ставок акцизов и других налогов на выручку от реализации, отсюда вывод: налоговый пресс в отношении отечественных производителей слишком велик.    Отмечу основные причины бюджетного дефицита: 
1. низкая результативность общественного производства ( национальный доход составляет меньше 40% от ВВП). Эта проблема усугубляется ростовщическими формами кредитования реального сектора экономики. Производственные инвестиции с 1991 по 1998 года сократились в 5 раз; 
2. крайне нерациональная структура государственных бюджетных расходов, носящих потребительский характер, в результате чего происходит 
(проедание)средств; 
3. прекращение финансирования бюджетного дефицита через ГКО-ОФЗ. Попытка достижения финансовой стабилизации с помощью выпуска ГКО-ОФЗ ( 1995-1998 гг.) полностью провалилась, о чем красноречиво свидетельствовал обвал 17 августа 1998 г. Это произошло из-за (оттягивания( этими долговыми ценными бумагами основной части потенциальных инвестиционных ресурсов из реального сектора экономики; 
4. огромные размеры государственного долга, темпы возрастания которого таковы, что правительство не успевает его погашать. При этом затраты государства по обслуживанию государственного долга составили в 1998 г. около 1/3 всех расходов федерального бюджета; 
5. постоянные внешние заимствования государства для покрытия вышеуказанных расходов, что также недопустимо в существующей ситуации; 
6. неэффективная политика приватизации не привела к структурной перестройке экономики; 
7. (долларизация( экономики, проявляющаяся в притоке крупных сумм в иностранной валюте из-за рубежа; 
8. примитивные формы расчетов, большое количество денежных суррогатов, бартер, отток капитала из страны, нестабильность и утрата доверия к власти(вот лишь неполный перечень причин, приведших к огромному бюджетному дефициту и все нарастающему бюджетному кризису; 
9. неэффективная налоговая система. Она находит свое отражение в очень высоком налоговом бремени для отечественных товаропроизводителей, о чем уже было сказано выше. Некоторые положения Налогового кодекса не состыковываются с другими сферами законодательства, особенно с гражданским.           Во всех странах мира государственных долг и дефицит бюджета являются ключевыми вопросами дискуссий об экономической политике правительства. в странах с так называемыми развивающимися рынками, к числу которых относится и Россия, долги ( внешние и внутренние) всегда порождали серьезные финансовые кризисы.

     Для предотвращения бюджетного кризиса  и сокращения дефицита необходимы согласованные  и совместные меры, проводимые в рамках бюджетной, налоговой и промышленной политики.      По мнению автора необходимо осуществить следующие основные меры по преодолению бюджетного дефицита. 
1. Фундаментальный недостаток действующей налоговой системы ( ее ярко выраженный фискальных характер, что выражается в ее (равнодушии( к интересам развития производства, соответственно возникает проблема устранения этого недостатка, что требует придания налоговой системе способности стимулировать, с одной стороны, увеличение затрат хозяйствующего субъекта на производительные цели, с другой( уменьшение расходов на цели непроизводительного и личного характера. Для этого следует обратить внимание на такие мероприятия как: а) снижение ставок налогов на производство, в том числе НДС и на прибыль. Логика налоговой реформы в данном направлении такова. Налоги все равно собираются на уровне 50-60 %, приводя лишь к росту недоимок бюджета. 
Если их сократить, то собираемость возрастет, а положение предприятий будет облегчено и они смогут высвободившиеся средства направить на инвестиции, что в свою очередь также даст дополнительный доход государственному бюджету. Прежде всего необходимо снизить НДС. Однако по мнению других экономистов это не совсем правильное решение. НДС(самый (плохой ( налог, ибо его приходится платить всем, от него труднее уклониться. Кроме того, он оберегает бюджет от потерь в период инфляции, а ее угроза все возрастает. 
НДС должен быть (священной коровой(, поскольку это главная опора бюджета.           Снижение ставки налога даже на 5 %, по мнению экономистов,(первая реальная ошибка правительства Е. Примакова. В результате в 1999 году нас ждет сокращение доходов бюджета. Таким образом, этот вопрос пока остаются открытым.

Снижения  ставок налогообложения можно достичь 3 способами:

1) снижение ставок основных налогов и упразднение мелких;

2) отмена  дублирующих налогов ;

      3) предоставления налогоплательщикам  права зачета одного налога  в налоговое обязательство по  другому. б) замена общего налога  на прибыль дифференцированным  обложением различных ее частей: инвестируемой в производство и используемой на нужды личного и непроизводительного потребления. Для этого целесообразно использовать освобождение от налогообложения части прибыли, направляемой на инвестиции, цели развития производства, освоения новой техники, на проведение научных исследований и разработок, пополнение оборотных средств предприятия. Максимально возможное уменьшение налога на прибыль при одновременном дифференцированном налогообложении двух различных ее частей призвано не только повысить заинтересованность предприятий в максимизации прибыли, но и стимулировать приоритетность ее использования на нужды расширенного воспроизводства. в) линия развития общественного производства должно возобладать и во внешнеэкономической сфере. Здесь остро встает вопрос об импортных таможенных пошлинах. Существует 2 позиции:           Первая: целесообразно пойти на всемерное повышение таможенных пошлин, ибо требуется действенная защита отечественных товаропроизводителей.          Вторая: надлежит максимально снизить таможенные пошлины, ибо защищать следует отечественных потребителей.      Однако данный вопрос следует решать на основе четкого структурирования системы таможенных пошлин, в целом направленного на дестимулирования ввоза предметов потребления и соответствующего стимулирования импорта средств производства и современных технологий. конкретную величину отдельных таможенных пошлин следует поставить в зависимость от характера потребления импортируемых изделий и от того, являются ли они средствами производства или продукцией, относящейся к предметам массового спроса или роскоши.      При этом наиболее льготный режим устанавливается для ввозимых технико- технологический изделий, важных для развития отечественного производства, не в России не выпускаемых. Максимально же жесткий, с исключительно высокими таможенными пошлинами, режим(по отношению к импорту предметов роскоши и предметов повышенного комфорта. В данном вопросе нельзя допускать таможенной уравниловки.    Сугубо дифференцированный подход требуется при решении вопросов экспорта. Вполне возможно улучшить обеспечение потребностей отечественных производителей в сырье, манипулируя экспортными таможенными пошлинами. 
           Взвешенно поднимая пошлины на некоторые виды сырья и материалов, можно уже сегодня затруднить их вывоз в необработанном виде, стимулируя тем самым хотя бы первичную переработку внутри страны. Режим же наибольшего благоприятствования целесообразно предоставить для экспорта тех видов продукции, в производстве которых Россия имеет соответствующие конкурентные преимущества. г) дополнить традиционно используемое прогрессивное налогообложение общих сумм личных доходов граждан дифференцируемым обложением различных его частей этих сумм в зависимости от характера их использования. 
          Дополнительное взимание части налогов с той части доходов физических лиц, которая используется ими на личное потребление ( имеется в иду косвенное обложение покупок предметов роскоши и предметов повышенного комфорта) способно оказать определенное противодействие немедленному (проеданию( личных доходов и стимулировать их использование в качестве инвестиционных ресурсов. г) ввести ощутимый налог на имущество предприятий и всех юридических лиц, имеющих отношение к хозяйственной деятельности. Данный налог будет: