Налоговый учет кредитов и займов

    Отражение в налоговом учете  дополнительных затрат по долговым обязательствам.

    Все затраты, которые несет организация-заемщик, осуществляя операции с заемными средствами, можно условно разделить на основные затраты и дополнительные.

    К основным, конечно, относятся проценты, причитающиеся к оплате за пользование  заемными средствами, а также курсовые и суммовые разницы, возникающие по процентам. Такие затраты организация отражает в учете в соответствии с условиями договора займа или кредита.

    Понятие «дополнительных затрат, произведенных  в связи с получением заемных  средств» в НК РФ отсутствует. Данное понятие используется только в бухгалтерском учете.

    К дополнительным затратам относятся  расходы, связанные с получением кредита (займа), по оплате:

    юридических и консультационных услуг;

    копировально-множительных работ;

    налогов и сборов;

    экспертиз;

    услуг связи и иных затрат, непосредственно  связанных с получением кредитов (займов).

    Учетная политика фирмы должна предусматривать  возможность отражения дополнительных затрат.

    Возможность отражения дополнительных затрат может  быть предусмотрена в учетной  политике фирмы, и для этого существует несколько вариантов:

    1) в составе расходов будущих  периодов с последующим их  равномерным включением в состав  прочих расходов в течение  срока действия кредитного договора (договора займа)

    2) единовременно в составе прочих расходов.

    Рассмотрим, в составе каких расходов налогоплательщик должен отражать вышеперечисленные  затраты в соответствии с правилами  главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

    Расходы по оказанию налогоплательщику  юридических и  консультационных услуг - на основании пунктов 14 и 15 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

    Расходы услуг связи и  иных затрат, непосредственно  связанных с получением заемных средств, а также копировально-множительные работы учитываются в составе прочих расходов на основании пункта 25 статьи 264 НК РФ.

    Вычитаемые  суммы налогов  и сборов, предъявленных организации – заемщику на основании пункта 19 статьи 270 НК РФ представляют собой суммы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли.

    Иначе говоря, если организация, получившая заемные средства, осуществила какие-либо расходы, связанные с их получением, то в первую очередь она должна в соответствии с НК РФ определить в составе каких расходов она  должна отразить указанные расходы.

    Порядок признания дополнительных расходов зависит от используемого организацией метода. Дополнительные расходы в целях налогообложения могут включаться в состав расходов в течение срока действия договора.

    Если фирма на приобретение и (или) строительство основного средства затратила много времени и средств, то его можно считать инвестиционным активом. Затраты по кредитам и займам, взятым на покупку инвестиционного актива, необходимо включить в его первоначальную стоимость до постановки на учет этого актива (п. 23, 25 ПБУ 15/01), но при следующих условиях:

• инвестиционный актив подлежит амортизации; 
• фирма несет расходы по приобретению, строительству, содержанию этого актива; 
• строительные работы должны быть начаты по строящемуся объекту; 
• расходы по кредитам и займам уже произведены; 
• фирма получит в будущем экономические выгоды от использования такого актива или актив необходим для ее управленческих нужд.

    Затраты по обслуживанию кредитов и займов нужно отразить в составе прочих расходов, если:

• амортизация по инвестиционному активу не начисляется; 
• условия включения затрат в первоначальную стоимость инвестиционного актива не выполнены; 
• объект не является инвестиционным активом.

    Согласно  пункту 9 ПБУ 15/2008 Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:

• а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
• б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
• в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива

    В налоговом учете начисленные проценты за пользование заемными средствами нужно отразить в составе внереализационных расходов с учетом ограничений статьи 265 НК РФ. 

    Налогообложение кредитов и займов при УСН 

    В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

    Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

    Рассмотрим случай, когда в роли заимодавца выступает индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения.

    Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ. Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

    Индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление. Вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 НК РФ. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

    При применении упрощенной системы налогообложения объектом налогообложения признаются:

    доходы;

    доходы, уменьшенные на величину расходов.

    Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

    От объекта налогообложения зависит ставка. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

    В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. ст. 249 и 250 НК РФ, и не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. Т.е. не смотря на то, что применение упрощенной системы налогообложения не предусматривает обязанности по уплате налога на прибыль, при определении объекта налогообложения следует руководствоваться некоторыми статьями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

    При применении упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Согласно п. 10 ст. 251 «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы» в составе налоговой базы не учитываются суммы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований. Следовательно, сумма займа возращенная заемщиком индивидуальному предпринимателю не будет учитываться в доходах последнего.

    Согласно п. 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

    Таким образом, при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения, денежные средства в виде процентов, полученные по договору займа, учитываются у заимодавца в составе внереализационных доходов. Такая позиция была подтверждена в Письме Минфина РФ от 27.01.2011 г. № 03-11-11/16. 

    Заключение.

    Итак, организации достаточно часто привлекают заемные средства. Бухгалтерский  учет займов и кредитов сегодня, как  правило, уже не вызывает трудностей. 

    В налоговом учете кредиты и  займы признаются долговыми обязательствами. На это указывает пункт 1 статьи 269 НК РФ. Сумма полученного кредита (займа) не признается доходом. О том, что такие средства не учитываются в целях налогообложения прибыли, сказано в подпункте 10 пункта 1 статьи 251 Кодекса. Аналогично на основании пункта 12 статьи 270 Кодекса сумма возвращенного кредита или займа не является расходом.

    Тем не менее, по кредитному договору заемщик  должен уплачивать кредитору проценты за пользование заемными средствами. Это утверждение справедливо и для договора займа. Исключением являются лишь договоры займа, в которых прямо оговорена их безвозмездность. Следовательно, у организации-заемщика возникает расход по уплате процентов, который в налоговом учете учитывается в особом порядке.

    Таким образом, для того чтобы правильно  вести налоговый учет по займам и  кредитам, исчислить налог на прибыль  организации необходимо четко закрепить  в учетной политике особенности  ведения данного участка налогового учета. 

    Список  использованной литературы.

    1 Налоговый кодекс РФ. Часть первая и вторая. - Москва, 2011. - 800с.

    2. Гражданский кодекс РФ.(В четырех  частях). – Москва, 2011. – 576с.

    3 Сборник положений по бухгалтерскому учету. -  Москва, 2010. – 192с.

    4. http://www.rosbuh.ru

    5. http://www.consultant.ru

    6. http://www.garant.ru

    7. http://www.buh.ru