Налоговые освобождения для физических лиц

    Теории налогового права известны и другие классификации налоговых льгот. Например, к числу налоговых льгот относится налоговая амнистия - освобождение лица, совершившего налоговое правонарушение, от соответствующих штрафных санкций за это нарушение. Налоговая амнистия применяется, как правило, в отношении плательщиков, допустивших налоговые правонарушения по небрежности и добровольно заявивших об этом в налоговые органы.

    Кроме того, льготой признается возврат ранее уплаченных налогов, например, авансовых платежей сверх суммы, превышающей фактический платеж, или излишне уплаченных налогов в связи с техническими ошибками в расчетах.

    На наш взгляд, с такой позицией трудно согласиться. Обязанность уплатить налог закреплена в законе. И именно в соответствии с законом налогоплательщик должен внести в бюджет определенную сумму налога. Если же происходит переплата, то есть налогоплательщик по каким-либо причинам уплачивает налог в большем размере, чем прописано в норме закона, государство в лице налоговых органов обязано вернуть сумму налога, которая была уплачена сверх установленного предела. Налог - это часть денежных средств, принадлежащих физическому лицу или организации на праве собственности и отчуждаемых в пользу государства. А право собственности не должно нарушаться. Возврат той части собственности, которая по закону должна оставаться у налогоплательщика, нельзя рассматривать как освобождение от уплаты налога.

     2. Льготы по налогу на добавленную стоимость 

    Обязанность уплачивать НДС возложена на организации, индивидуальных предпринимателей и лиц, признаваемых налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. В рамках данной книги интересны только две последние категории плательщиков НДС - индивидуальные предприниматели и физические лица, которые, не являясь индивидуальными предпринимателями, осуществляют перемещение товаров через российскую таможенную границу.

    Отдельные специалисты в сфере налогов полагают, что любое физическое лицо, которое на свой риск осуществляет операции, направленные на систематическое получение прибыли от реализации товаров (работ, услуг) или от использования имущества, должно признаваться предпринимателем, а следовательно, и плательщиком НДС. 

    Пример

    Гражданин Макаров С.Б., пенсионер, занимается на дому за вознаграждение починкой электрических и электронных изделий по заказам граждан, а также изготовлением и продажей таких изделий, полученных им путем реставрации старых или частично непригодных изделий. В качестве индивидуального предпринимателя гражданин Макаров С.Б. не регистрировался.

    Данный гражданин должен быть признан плательщиком НДС, поскольку он осуществляет самостоятельную, на свой риск деятельность по изготовлению и продаже продукции, направленную на систематическое получение дохода (извлечение прибыли). 

    Пример

    Гражданка Лебедева М.И., работающая учителем английского языка, кроме своей основной работы, регулярно оказывает услуги физическим лицам в области обучения английскому языку (подрабатывает репетитором).

    В качестве индивидуального предпринимателя гражданка Лебедева М.И. не регистрировалась.

    Гражданка Лебедева М.И. должна уплачивать НДС, поскольку она осуществляет самостоятельную, на свой риск деятельность по оказанию услуг, направленную на систематическое получение дохода (извлечение прибыли).

    Подобные ситуации грозят гражданам весьма негативными последствиями. Если такие факты будут документально подтверждены налоговыми органами, то они посчитают, что граждане неправомерно не исполняли обязательства по уплате НДС в бюджет. Соответственно, им будут начислены сумма самого налога, штрафы и пени.

    Однако если граждане не исполнят эти требования налоговиков в добровольном порядке, прав на автоматическое принудительное взыскание данных сумм налоговики не получают. На основании пункта 1 статьи 45 НК РФ сумму недоимки по налогам или сборам и пени за несвоевременную уплату налога или сбора можно взыскать с физических лиц исключительно в судебном порядке. Эта норма распространяется и на предпринимателей, так как согласно Гражданскому и Налоговому кодексам они являются в первую очередь физическими лицами, которые имеют особый статус (ведут предпринимательскую деятельность).

    Под индивидуальными предпринимателями в целях налогообложения понимаются:

    - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Причем физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями;

    - частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. Необходимо отметить, что частные нотариусы, частные охранники и частные детективы в силу прямого указания закона не являются предпринимателями и только для целей налогообложения приравнены к таковым.

    Круг физических лиц, перемещающих товары через таможенную границу, достаточно широк. Он определен в Таможенном кодексе РФ (далее - ТК РФ).

    При перемещении товаров через таможенную границу по статье 320 ТК РФ лицом, ответственным за уплату налогов, является декларант. Если декларирование производится таможенным брокером (представителем), он является ответственным за уплату налогов в соответствии с пунктом 2 статьи 144 ТК РФ.

    При несоблюдении положений ТК РФ о пользовании и распоряжении товарами или о выполнении иных требований и условий, установленных для применения таможенных процедур и таможенных режимов, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты налогов, лицами, ответственными за их уплату в случаях, прямо предусмотренных ТК РФ, являются владелец склада временного хранения, владелец таможенного склада, перевозчик, а также лица, на которых возложена обязанность по соблюдению таможенного режима.

    При неуплате налогов, в том числе при неправильном их исчислении и (или) несвоевременной уплате, ответственность перед таможенными органами несет лицо, ответственное за уплату налогов.

    При незаконном перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу ответственность за уплату налогов несут лица, незаконно перемещающие товары и транспортные средства, лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения, а при ввозе - также лица, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза, что надлежащим образом подтверждено в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Указанные лица несут такую же ответственность за уплату налогов, как если бы они выступали в качестве декларанта незаконно вывозимых или незаконно ввезенных товаров. 

    2.1 Освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС

Каждый руководитель желает снизить налоговую нагрузку на свой бизнес. Каждый хороший руководитель использует для этого только законные способы. Одним из таких способов является освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость. Возможность получения такого освобождения предусмотрена ст. 145 НК РФ.    Условия для получения освобождения                                                              Как известно, плательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. Для получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС в соответствии с условиями ст. 145 НК РФ необходимо выполнение двух условий. Во-первых, это ограничение по объему выручки, полученной за три предшествующих последовательных календарных месяца. Во-вторых, налогоплательщик в течение трех последовательных месяцев, предшествующих периоду, в котором планируется использование освобождения, не должен заниматься реализацией подакцизных товаров. Рассмотрим эти условия подробно.

С 1 января 2006 года лимит выручки от реализации товаров, работ, услуг (без учета НДС), позволяющий использовать освобождение, составляет два миллиона рублей. При этом сумма выручки включает выручку от реализации как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и необлагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ.  
При проведении расчетов важно понимать, что выручка исчисляется не за квартал, а за любые три последовательных календарных месяца. Подобная позиция подтверждается как налоговыми органами, так и судебной практикой (см. письмо МНС России от 29.10.2003 № ШС-6-14/1129; Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.08.2003 № 2500/03).

При определении суммы выручки для целей применения ст. 145 НК РФ не учитываются:

- выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов деятельности, облагаемых ЕНВД;

- суммы денежных средств, перечисленные в ст. 162 НК РФ, включая средства, полученные в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, предусматривающих переход права собственности на товары (работы, услуги);

- выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;

- операции, перечисленные в пп. 2 - 4 п. 1 и п. 2 ст. 146 НК РФ;

- операции, осуществляемые налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ.

При получении освобождения спорные ситуации часто возникают в том случае, когда у налогоплательщика отсутствует выручка за требуемый период времени. Инспектора просто отказываются принимать уведомление, аргументируя свои действия тем, что для получения освобождения наличие выручки является необходимым условием. Отказ чиновников неправомерен - Налоговый кодекс РФ не ставит такого условия как наличие выручки. Ограничение только одно: выручка от реализации не должна превышать установленного лимита.

В подобных ситуациях можно смело отправлять уведомление и все необходимые документы по почте заказным письмом. Такое право налогоплательщикам предоставляет п. 7 ст. 145 НК РФ. В этом случае днем представления документов в налоговый орган считается шестой день со дня отправления заказного письма.  
Второе условие применения освобождения - отсутствие реализации подакцизных товаров в течение трех последовательных месяцев, предшествующих периоду начала использования освобождения. Напомним, что к подакцизным товарам относятся алкогольная продукция, пиво, табачная продукция, автомобили легковые, автомобильный бензин и прочие товары, которые входят в Перечень подакцизных товаров, установленный в ст. 181 НК РФ. Однако данное ограничение применяется только в отношении выручки от продажи подакцизных товаров. Организации, осуществляющие несколько видов деятельности, в рамках одной из которых реализуются подакцизные товары, при наличии раздельного учета имеют право на освобождение от НДС. Оно будет распространяться на деятельность по реализации неподакцизных товаров.

Получив освобождение от НДС, не следует забывать о том, что его действие не распространяется на обязанности по уплате налога, возникающие в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ, а также на обязанности налогового агента, предусмотренные российским налоговым законодательством. При этом следует иметь в виду, что, уплатив налог, организация не сможет принять его к вычету, так как в данном случае расходы осуществляются для операций, не облагаемых НДС. То есть не соблюдается одно из условий, необходимых для применения налогового вычета.

      Порядок получения освобождения

Стоит отметить, что использование права на освобождение от обязанностей налогоплательщика носит уведомительный характер, то есть налогоплательщик, сообщивший в налоговый орган о своем решении, начинает использовать такое право без каких-либо разрешающих документов из налоговой инспекции. 
Для того чтобы получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС организация обязана представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное уведомление по форме, утвержденной приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342, а также документы, подтверждающие право на такое освобождение. Полный перечень необходимых документов приведен в п. 6 ст. 145 НК РФ. Такими документами являются:

- выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

- выписка из книги продаж;

- выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

- копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Бывают ситуации, когда налогоплательщик по объективным причинам не может предоставить все требуемые документы. Например, в случае, когда освобождение пытается получить вновь зарегистрированная организация, у которой на момент подачи уведомления еще не составлен бухгалтерский баланс. По мнению налоговых органов в подобной ситуации организация не имеет права на использование освобождения. Однако суды придерживаются иного мнения. Согласно сложившейся арбитражной практике для обоснования права на освобождение от уплаты НДС могут использоваться и иные документы, подтверждающие, что выручка за три предшествующих календарных месяца не превышает законодательно установленного лимита. Уведомление и документы представляются в налоговую инспекцию не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение. Однако применить к налогоплательщику какие-либо санкции в случае нарушения сроков представления указанных документов у налоговиков, скорее всего, не получится. Необходимо только успеть направить документы в инспекцию до вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности. Подтверждение тому - многочисленные судебные решения, вынесенные в пользу налогоплательщиков             Начиная с момента представления уведомления и до истечения 12 календарных месяцев, (именно такой срок установлен п. 4 ст. 145 НК РФ) право налогоплательщика на использование освобождения превращается в обязанность. Отказаться от него в добровольном порядке невозможно. Однако нельзя забывать о том, что право на освобождение может быть утрачено. Это произойдет в том случае, если сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за любые три последовательных календарных месяца превысит два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществит реализацию подакцизных товаров, не ведя при этом раздельный учет. В соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ право на освобождение считается утраченным с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода, на который оно было получено.       Подводя итоги, нужно сказать следующее. На первый взгляд возможность получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС кажется довольно привлекательной. Однако у освобождения есть и отрицательные стороны.Во-первых, это достаточно жесткое ограничение объемов выручки. Два миллиона за три месяца - сумма совсем небольшая. Поэтому использовать освобождение могут только предприятия со стабильно малыми оборотами. В противном случае велик риск его утраты. При этом сумма налога за месяц, в котором право на освобождение было утрачено, подлежит восстановлению и уплате в бюджет.Во-вторых, это обязанность восстановить налог, принятый к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным до начала применения освобождения и не использованным для операций, облагаемых НДС. Налог должен быть восстановлен в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение путем уменьшения налоговых вычетов. Такое требование содержит п. 8 ст. 145 НК РФ. И, наконец, отказавшись от уплаты НДС, предприятие может просто потерять часть своих клиентов. Ведь организациям-плательщикам налога становится невыгодно работать с партнером, использующим освобождение. Приобретая товары или услуги у контрагента, который НДС не платит, они лишаются возможности применения налогового вычета. Таким образом, принимая решение о возможности использования освобождения от уплаты НДС, налогоплательщику стоит трезво оценить ситуацию: принесет ли оно желаемую выгоду или обернется дополнительными проблемами и хлопотами