Документальное оформление результатов аудита налога на добавленную стоимость и обязательств перед бюджетом

• рекомендаций и предложения по улучшению существующей системы налогообложения экономического субъекта;
• оптимальных механизмов исчисления налогов с учетом особенностей экономического субъекта;
• рекомендации о полном и правильном использовании экономическим субъектом налоговых льгот;
• предложений по созданию конкретного комплекса мер, направленных в рамках действующего законодательства на минимизацию уплачиваемых налогов и снижение налоговых рисков;
• рекомендаций и предложения по созданию системы внутреннего контроля экономического субъекта за правильностью исчисления налогов и сборов

     Одним из самых важных требований является представление информации в аудиторских  заключениях таким образом, чтобы  дать уверенность пользователям в достоверности представленной информации, а аудитором – в адекватном восприятии данной информации пользователями. Поэтому форма и содержание аудиторских заключений сегодня, является одним из наиболее важных вопросов.

     До  недавнего времени аудиторы готовили аудиторские заключения на основании  ФСАД № 6. Он вступил в силу 8 октября  2002 году и подвергался изменениям только один раз – 7 октября 2004 году. В связи с этим в нем не учитывались все последние изменения законодательства в области аудиторской деятельности.

     Приказом  Минфина России от 20 мая 2010 года №46н утверждены 3 новых федеральных стандарта аудиторской деятельности, разработанных в соответствии с международными стандартами аудита:

     - ФСАД 1/2010 – «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой отчетности) и формировании мнения о ее достоверности». Определяет требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторских заключений, а также к порядку формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности;

     - ФСАД 2/2010 – «Модифицированное мнение в аудиторском заключении». Устанавливает требования к порядку формирования модифицированного мнения, а также определяет требования к аудиторскому заключению,  содержащему модифицированное мнение;

     - ФСАД 3/2010 – «Дополнительная информация в аудиторском заключении». Определяет требования к форме и содержанию информации, которая призвана привлечь внимание пользователей отчетности, которые могут способствовать лучшему пониманию отчетности.

     Они вступают в силу с даты вступления в силу Постановления Правительства РФ о признании утратившим силу правила (стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696.

     Аудиторское заключение должно содержать:

   а) наименование "Аудиторское заключение";

  б) указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);

   в) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;

   г) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов;

   д) перечень отчетности по налогу на добавленную стоимость, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена ( отчет о прибылях и убытках, декларация по НДС, баланс).

   е) распределение ответственности в отношении указанной отчетности между аудируемым лицом и аудитором;

  ж) сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита);

   з) мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности;

   и) подпись аудитора;

  к) дату аудиторского заключения.

     Описание  распределения ответственности  в отношении бухгалтерской отчетности между аудируемым лицом и аудитором, а также объема аудита приводится в частях аудиторского заключения, озаглавленных "Ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность" и "Ответственность аудитора".

     Аудиторское заключение по налогу на добавленную  стоимость должно включать часть, озаглавленную "Мнение", в которой приводится мнение аудитора о степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления экономическим субъектом НДС в бюджет.

     В аудиторском заключении по существенным искажениям и ограничениям, влияющим на мнение аудитора о достоверности налоговой отчетности, могут быть даны следующие оговорки, касающиеся налога на добавленную стоимость:

• по разногласиям относительно налоговой политики и методов налогового учета;
• по разногласиям относительно раскрытия информации по налогам и обязательств перед бюджетом в финансовой отчетности;
• по событиям, возникшим после отчетной даты, и условным фактам в хозяйственной деятельности, связанным с обязательством перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость (по судебным делам и налоговым проверкам);
• по ограничениям в объеме работы аудитора.

     В текст аудиторского заключения должны быть включены указания на все принимаемые  аудиторские стандарты и соблюдение аудитором требований профессиональной этики аудиторов.

     В текст аудиторского заключения включается фраза о том, что аудитор проверил полный комплект финансовой отчетности, в который входят обзор учетной  политики и пояснительной записки.

     В аудиторском заключении может быть выражено безоговорочно положительное или модифицированное мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Безоговорочно положительное мнение выражается в случае, когда аудитор приходит к выводу, о полноте и правильности исчисления, отражения в налоговых регистрах и налоговых декларациях данных по налогу на добавленную стоимость, а также своевременности расчетов с бюджетом по данному налогу.

     Аудиторское заключение модифицируется посредством  включения части, привлекающей внимание пользователей отчетности, а также  путем выражения мнения с оговоркой, отрицательного мнения либо отказа от выражения мнения в аудиторском  заключении.

     Аудитор должен выразить модифицированное мнение при аудите налога на добавленную  стоимость, если:

         а) на основании полученных аудиторских доказательств установлено, что налоговая отчетность, рассматриваемая в целом, содержит существенные искажения;

        б) он не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы установить, что налоговая отчетность, рассматриваемая в целом, не содержит существенные искажения.

     Если  аудитор установил, что отчетность недостоверна, то он должен обсудить это обстоятельство с руководством аудируемого лица.

     Отсутствие  возможности получения достаточных  надлежащих аудиторских доказательств (ограничение объема аудита) может  быть следствием:

     а) возникновения неконтролируемых аудируемым лицом обстоятельств;

    б) обстоятельств, связанных с характером или сроком проведения аудита;

     в) препятствий, установленных руководством аудируемого лица.

     Отсутствие  возможности выполнения какой-либо аудиторской процедуры не является ограничением объема аудита, если аудитор  может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства путем  выполнения альтернативных аудиторских  процедур. Если это невозможно, то аудитор  должен выразить мнение с оговоркой  или отказаться от выражения мнения. Препятствия, установленные руководством аудируемого лица, могут влиять также на другие вопросы проведения аудита, например на оценку аудитором рисков недобросовестных действий и на возможность продолжения выполнения аудиторского задания.

     Выбор аудитором формы модифицированного  мнения зависит от:

     а) характера обстоятельств, явившихся причиной выражения модифицированного мнения: в результате существенного искажения финансовой отчетности или возможного существенного ее искажения в случае отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

     б) суждения аудитора относительно степени распространения имевшего место или возможного влияния искажающих факторов на финансовую отчетность. 

     Аудитор должен выразить мнение с оговоркой в том случае, если:

     а) аудитор, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является существенным, но не затронет большинство значимых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности;

     б) у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, однако он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть существенным для бухгалтерской отчетности, но не всеобъемлющим.

     Аудитор должен выразить отрицательное мнение в том случае, когда, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности.

       Аудитор должен отказаться от выражения мнения в том случае, когда у него отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, но он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности.

     В случае, когда аудитор модифицирует свое мнение, он должен в дополнение к обязательным элементам включить в аудиторское заключение отдельную  часть с описанием обстоятельств, явившихся основанием для выражения  модифицированного мнения.

     Специальная часть размещается непосредственно  перед частью, содержащей мнение аудитора. В зависимости от формы модифицированного  мнения специальная часть именуется "Основание для выражения мнения с оговоркой", "Основание для выражения отрицательного мнения", "Основание для отказа от выражения мнения".

     Если  целью  налогового  аудита НДС и обязательств перед бюджетом в  соответствии с договором является  выражение   мнения   аудиторской   организации   о   степени достоверности  и полноты исчисления,  отражения в учете и перечисления экономическим субъектом налога на добавленную стоимость,  то аудиторской организации рекомендуется  подготавливать  соответствующее заключение.

       Итоговые  документы по выполненному заданию распечатываются на официальном бланке аудиторской организации.

     Все   итоговые   документы   должны   быть  собственноручно подписаны руководителем  аудиторской  организации  или  уполномоченным лицом аудиторской организации и аудитором, ответственным за проведение работ.  Подписи   в   итоговых   документах   удостоверяются   печатью аудиторской организации.

     Итоговые  документы выдаются  лицу,  заказавшему  проведение налогового аудита, в количестве экземпляров и в сроки, согласованные с ним и определенные в договоре.

     Аудиторская   организация  не  имеет  права  и  не  обязана предоставлять каким-либо пользователям (в том числе налоговым органам) копии итоговых документов по выполненному специальному заданию,  кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.