· разработка и/или
внедрение систем обмена информацией
между различными сегментами организации
и представления информации (подготовка
разного рода внутренних управленческих
отчетов);
· анализ информации;
· планирование деятельности.
Функции, определяющие
содержание информационных потоков, это:
· координация
деятельности подразделений, сегментов
организации или отдельных сотрудников;
· мотивация персонала;
· контроль за выполнением
планов.
Цель управленческого
учета достигается в рамках указанных
функций посредством решения
ряда задач, которые сами по себе могут
конкретизироваться подзадачами (задачами
более низкого уровня).
Можно сформулировать
множество задач, решаемых в системе
управленческого учета в организации.
Во всех случаях набор индивидуален
и зависит от целей и задач
самой организации, от того, какая
ситуация сложилась в ее бизнес среде,
какой рыночной стратегии и тактики
придерживается ее руководство, от того,
насколько формализованы и стандартизированы
учетно-аналитические процедуры
и процесс принятия решений в организации.
В качестве основных задач, решаемых в
системе управленческого учета большинства
организаций, в рамках названных функций
можно назвать следующие:
Представление информации
1. Оценка запасов.
2. Обоснование продажных
цен.
3. Исчисление прибыли.
4. Формирование информационных
файлов о доходах и затратах
(расчет себестоимости).
5. Разработка и
представление руководству организации
различных внутренних отчетов.
Анализ:
1. Определение путей
наиболее эффективного использования
ресурсов, в том числе ограниченных.
2. Выявление возможности
роста финансовой результативности
(внутренних резервов) и межпериодная
оптимизация финансового результата.
3. Подготовка информации
для принятия решений о структуре
и объемах выпуска продукции.
4. Подготовка информации
для принятия решений о способах
финансирования различных проектов,
сегментов, видов деятельности
и т. д.
5. Разработка вариантов
инвестирования.
Планирование:
1. Прогнозирование
будущих значений показателей.
2. Разработка оперативных
и тактических планов.
3. Подготовка информации
для принятия решений о системе
краткосрочных или долгосрочных
целей и задач организации.
Мотивация:
1. Мотивация сотрудников
и менеджеров.
2. Разработка способов
участия сотрудников и менеджеров
в прибыли компании.
3. Разграничение
сфер ответственности менеджеров.
4. Выработка способов
оценки эффективности работы подразделений
и менеджеров.
Координация:
1. Координация деятельности
различных сегментов бизнеса.
2. Оптимизация структуры
бизнеса.
3. Выработка политики
в области распределения накладных
расходов между подразделениями
организации и/или продуктами.
4. Организация текущего
обмена информацией между подразделениями
и менеджерами.
Контроль:
1. Организация внутреннего
финансового контроля.
2. Организация внутреннего
аудита.
3. Сравнение фактически
достигнутых с плановыми показателями
и разработка рекомендаций руководству
по устранению или недопущению
выявленных отклонений в будущем.
После внимательного прочтения списка
учетно-управленческих задач может сложиться
впечатление, что функцией управленческого
учета является еще и организация производства
как такового. Это, однако, не так. Организация
производственного процесса это сфера
ответственности менеджеров, а отнюдь
не учетных работников. Бухгалтер-аналитик
принимает участие в управлении производством
только там и тогда, где и когда речь идет
о стоимостных оценках ресурсов и финансовых
показателях результативности. Технико-технологическая
информация используется в ряде процедур
управленческого учета только как информационная
база для расчета различных нормативов
и финансовых оценок. При этом бухгалтеры-аналитики
работают в тесном контакте с менеджерами
и специалистами подразделений, понимая,
что их работа ценна не сама по себе, а
лишь постольку, поскольку она позволяет
осуществлять процесс управления. Чрезмерное
внимание только учетным данным в ущерб
их управленческой полезности для организации
чревато прежде всего тем, что манипулирование
цифрами способно затмить саму проблему,
ради которой ведутся расчеты. Примером
этому может служить советская система
исчисления себестоимости с ее сложными,
многоступенчатыми расчетами, часто пересматриваемыми
нормативами и многостраничными отчетами
о себестоимости, которые никакой полезной
для управления информации в себе не несли.
Именно поэтому детально разработанная
система, которая была знакома любому
бухгалтеру, экономисту и плановику любого
советского предприятия, так быстро «канула
в Лету» в новых экономических условиях.
Для принятия управленческих решений
она была не нужна.
Менеджерам учетная
информация необходима как информационная
база для решения задач управления
организацией. Необходимость решения
этих задач заставляет собственников
и менеджеров организации строить,
поддерживать и развивать систему оборота
учетно-управленческой информации, т.
е. управленческий учет.
3. Принципы управленческого учета
Согласно сложившейся
мировой практике основополагающей концепцией
бухгалтерского учета является концепция
достоверного и добросовестного отражения
фактов хозяйственной жизни. Согласно
этой концепции учетная информация должна
представляться в такой форме, которая
позволяла бы пользователю этой информации
составить мнение о реальном положении
дел в организации. Профессионал, действующий
согласно этой концепции, должен быть
не только правдивым, он не должен «передергивать
факты». Информация, формируемая в системе
бухгалтерского учета, должна быть не
только подкреплена разного рода документальными
свидетельствами (то есть быть достоверной),
но и представляться в контексте общего
положения вещей (это и означает быть представленной
добросовестно). Следует отметить, что
согласно российскому законодательству
«достоверной считается отчетность, сформированная
и составленная исходя из правил, установленных
нормативными актами системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета в
Российской Федерации». Это в корне противоречит
«настоящему», управленческому пониманию
достоверности. В современной специальной
учетной литературе много раз отмечалось
это противоречие, поэтому нет нужды сейчас
на нем останавливаться подробно. Достаточно
сказать, что поскольку управленческий
учет имеет дело с формами отчетности,
законодательно не регулируемыми, то и
понимать достоверность мы будем не как
соответствие нормам закона, а как соответствие
действительному положению вещей в организации.
Второй базовой концепцией бухгалтерского
учета является концепция приоритета
содержания над формой, которая провозглашает
приоритет экономического содержания
фактов хозяйственной жизни над их юридической
формой при представлении разного рода
информации в систему учета.
Две базовые концепции формируют среду
учетных принципов.
Принципы, которые лежат в основе системы
управленческого учета, те же самые, что
и для финансового учета. Различные источники
формулируют эти принципы по-разному,
но главные среди них приведены в Законе
о бухгалтерском учете и Положении о бухгалтерском
учете. Следует, однако, отметить, что указанные
нормативные акты описывают требования
прежде всего к финансовому учету, ведущемуся
в первую очередь для внешних пользователей.
Поэтому, говоря об управленческом учете,
следует прокомментировать эти принципы
применительно к нашему предмету. Принцип
обособленности требует рассмотрения
каждого экономического субъекта отдельно
от других. В управленческом учете, при
решении специфических задач, обособленно
рассматривается не только предприятие
в целом, но и отдельные его подразделения
или сегменты, которые в некотором приближении
тоже можно считать экономическими субъектами,
а также отдельные управленческие проблемы.
Принцип полноты означает, что информация,
касающаяся любой учетно-управленческой
проблемы, должна быть максимально полной
для того, чтобы решения, принятые на основе
этой информации, были максимально эффективными.
Принцип непрерывности подразумевает
необходимость формирования информационного
поля учетных данных постоянно, а не время
от времени. С принципом полноты тесно
смыкается принцип надежности, который
требует, чтобы информация, используемая
при принятии решений, была обоснованной.
В условиях неустойчивой бизнес среды
зачастую трудно бывает собрать надежные
данные, но на информации, взятой «с потолка»,
эффективную деятельность не построишь.
Информация должна быть представлена
тогда, когда она необходима в этом заключается
принцип своевременности. Его отлично
иллюстрирует русская пословица «дорога
ложка к обеду».
Принцип сопоставимости в финансовом
учете интерпретируется достаточно просто
одинаковые показатели за разные периоды
времени должны быть сформированы в соответствии
с одними и теми же принципами. Если данные
за период, предшествовавший отчетному,
несопоставимы с данными за отчетный период,
то первые из названных данных подлежат
корректировке исходя из правил, установленных
нормативными актами системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета в
Российской Федерации». В управленческом
учете информация имеет гораздо более
сложную структуру, и сравнения здесь
используются несколько другие. Например,
для того чтобы решить вопрос о начале
выпуска какого-либо компонента продукции
компании или его закупке на стороне, следует
привести данные по этим двум вариантам
действий в сопоставимый вид, найдя хотя
бы один параметр, сравнением значений
которого можно выделить лучший вариант.
Для данной управленческой проблемы это
может быть, например, себестоимость. Если
же для одного варианта мы располагаем
только техническими характеристиками,
а для другого только стоимостными, такая
информация не дает возможности для сравнения.
Принимать решение на основании несопоставимой
информации невозможно.
В соответствии с принципом понятности
информация, представленная в любом учетном
документе, должна быть понятна пользователю
этого документа. В случае управленческого
учета можно сказать, что информация, подготовленная
для менеджера, который будет принимать
по ней какие-либо решения, должна быть
представлена в такой форме, чтобы менеджер
понял, что же несет в себе этот документ.
И разумеется, информация должна быть
уместной относиться к интересующей менеджера
проблеме и не быть перегружена излишними
деталями.
Принцип периодичности кажется совершенно
очевидным, хотя бухгалтеру, занимающемуся
управленческим учетом, выдержать его
труднее, чем при подготовке внешней финансовой
отчетности там этот принцип поддерживается
законодательным требованием представления
периодической отчетности. Однако и внутренний
оборот информации, и внутренние отчеты
желательно также строить в соответствии
с этим принципом.
В завершение обзора принципов, на которых
строится система управленческого учета,
отметим еще один принцип экономичности.
Его никогда не обсуждают относительно
финансового учета, поскольку в силу своей
жесткой внешней регламентированной ведение
финансового учета обязательно для организации.
Финансовый учет следует вести так, как
предписано, невзирая на то, что затраты
на поддержание учетного процесса могут
и не быть продуктивными. Для управленческого
учета, который полностью регламентируется
самой организацией и служит исключительно
целям повышения внутренней эффективности
деятельности, такой подход «во что бы
то ни стало» не подходит. Затраты на поддержание
системы управленческого учета должны
быть существенно меньше выгод от ее функционирования.
Информационный обмен учетно-управленческими
данными должен приносить организации
пользу в виде снижения транзакционных
и прочих затрат. И польза эта должна быть
заметна. К проявлению этого принципа
в различных разделах управленческого
учета мы будем неоднократно возвращаться
в нашей книге.
Соблюдение всех этих принципов позволяет
построить систему управленческого учета
такой, чтобы она максимально соответствовала
главной цели этого вида деятельности.
4. Управленческий учет в информационной
системе организации
Управление представляет
собой направленное воздействие администрации
организации на хозяйственные процессы
в целях увеличения прибыли и сохранения
собственного капитала.
Основой принятия и осуществления управленческих
решений является информация о всех аспектах
деятельности организации. Информационная
система состоит из ряда взаимосвязанных
подсистем — конструкторской, технологической,
экономической и др.
В управленческом учете используется
в основном экономическая информация,
состоящая из плановой, нормативной, учетной
(данные финансового, статистического,
налогового и управленческого учета) и
прочей информации.
Состав прочей информации может быть различным.
К ней можно отнести материалы аудиторских
проверок, объяснительные и докладные
записки, комментарии специалистов по
проблемам производства и сбыта соответствующих
продуктов и т.п. В составе прочей информации
некоторые факты не имеют количественной
и стоимостной оценки, например предположение
эксперта о возможных финансовых затруднениях
основного покупателя продукции. Однако
такие факты могут быть очень важны для
менеджеров, занимающихся сбытом продукции.
По оценкам ряда специалистов, на долю
бухгалтерского учета приходится 2/3 всей
экономической информации.
Принятие управленческих решений вызывается
необходимостью ликвидации, уменьшение
или решение определенных проблем, следовательно
нужны определенные требования, а именно:
1. целостность, управленческий учет должен
быть системным; 2. понятность, которая
обеспечивается отражением информации
в виде аналитической таблицы; 3. достаточность,
объем информации должен быть достаточным
для принятия управленческих решений;
4. оперативность, информация должна быть
предоставлена в сроки, наиболее оптимальные
для принятия управленческих решений;
5. экономичность; 6. аналитичность, т.е.
информация должна содержать такие данные,
которые удобны для проведения анализа;
7. адресность, информация должна предоставляться
работникам с учетом уровня подготовки
и должности.
Управленческая информация – коммерческая
тайна не только для внешних пользователей,
но и для самого управленческого персонала.
5. Сравнительный анализ управленческого
и финансового учета
Учет, целью которого
является формирование периодической
внешней отчетности для того, чтобы любой
пользователь, даже не имеющий никакого
отношения к данной организации, мог создать
некоторое впечатление об ее финансовом
состоянии на отчетную дату, это бухгалтерский
финансовый учет. Если же учет ведется
для того, чтобы обеспечить менеджеров
организации информацией для принятия
ими управленческих решений на будущее,
более или менее отдаленное, это бухгалтерский
управленческий учет.
Можно сформулировать несколько десятков
отличий управленческого учета от финансового
(так же, как и задач для управленческого
учета).
1. Цели учета. Для финансового учета целью
этой деятельности является составление
финансовых документов для внешних пользователей.
Процесс этот периодичен, и как только
отчетность составлена цель достигнута.
Целью управленческого учета является
обеспечение процесса принятия решений
информацией. Цель эта непрерывна.
2. Пользователи данных, представляемых
в рамках учетных процедур. Это одно из
принципиальных различий, прямо вытекающее
из целей двух ветвей учета. Вопрос этот
столь важен, причем не только для учета,
но для управления.
3. Временные рамки информации. Финансовый
учет имеет дело лишь со свершившимися
фактами, а управленческий учет с тем,
как должно быть (в будущем). Финансовый
учет, таким образом, имеет ретроспективную
направленность, а управленческий перспективную.
4. Способы отражения информации. Финансовый
учет оперирует информацией только в денежном
выражении, в системе двойной записи. В
рамках управленческого учета придерживаться
двойной записи нет надобности, при этом
информация циркулирует не только в денежном
выражении. Измерителем для учетно-управленческой
информации могут служить натуральные
единицы (штуки, часы, штатные единицы),
условно-натуральные единицы (условная
единица технического обслуживания в
ремонтных работах, условные консервные
банки в консервной промышленности), комплексные
единицы (машино-часы в промышленном производстве,
тонно-километры и пассажира-километры
для грузовых и пассажирских перевозок).
5. Базисная структура. Финансовый учет
строится вокруг уравнения: