Особенности учета финансирования деятельности некоммерческой организации

Д-т сч. 10 15 К-т  сч. 76 - на сумму фактической себестоимости  материалов, полученных в счет целевого финансирования;

Д-т сч. 51 (50) К-т  сч. 76 - на сумму денежных средств, поступивших  в счет целевого финансирования;

Д-т сч. 26 К-т сч. 70 - на сумму начисленной заработной платы работникам, занятым в управленческой или хозяйственной деятельности;

Д-т сч. 26 К-т сч. 69 - на сумму ЕСН, начисленного на суммы  оплаты труда работников, занятых  в управленческой или хозяйственной  деятельности; Д-т сч. 26 К-т сч. 10 - на сумму стоимости материалов, использованных в управленческой или хозяйственной  деятельности;

Д-т сч. 26 К-т сч. 60 и Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - на сумму  стоимости работ и услуг, использованных при осуществлении управленческой или хозяйственной деятельности и выполненных или оказанных  сторонними организациями;

Д-т сч. 20 К-т сч. 70 - на сумму заработной платы работников, непосредственно занятых на работах  по реализации конкретных программ;

Д-т сч. 20 К-т сч. 69 - на сумму отчислений ЕСН с заработной платы работников;

Д-т сч. 20 К-т сч. 10 - на сумму стоимости материалов, использованных при выполнении работ  по конкретным программам;

Д-т сч. 20 К-т сч. 60 - на сумму стоимости работ и  услуг сторонних организаций;

Д-т сч. 96 К-т сч. 26 или Д-т сч. 20 К-т сч. 26 - на сумму  ежемесячного списания общехозяйственных  расходов, произведенных в отчетном месяце. Выбор схемы списания должен быть определен заранее и закреплен  в учетной политике негосударственного образовательного учреждения;

Д-т сч. 96 (по субсчетам), К-т сч. 20 (по субсчетам) - на сумму  затрат, осуществленных при выполнении профинансированных программ или мероприятий.

Некоммерческие  организации, осуществляющие предпринимательскую  деятельность, при организации учета  средств целевого финансирования (включая  бюджетные ассигнования), переданные для финансирования такой деятельности, руководствуются требованиями ПБУ 13/2000.

Не применяется  ПБУ 13/2000 в отношении экономической  выгоды, связанной:

• с государственным регулированием цен и тарифов;
• с предоставлением налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.;
• с участием РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (бюджетных инвестиций юридическим лицам).

Государственная помощь предполагает предоставление денежных средств или иных активов без  намерения получить прибыль от их использования, а только для финансирования конкретных мероприятий. 
Для целей бухгалтерского учета бюджетные средства подразделяются на:

• средства, направляемые на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов;
• средства, направляемые на финансирование текущих расходов.

Для учета средств  государственной помощи также используется счет 86 "Целевое финансирование". 
Бюджетные средства принимаются к учету при выполнении следующих условий:

• имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены. Подтверждением этого могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т. п.;
• имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением этого могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Из вышеприведенных  условий можно сделать вывод, что принятие бюджетных средств  к учету не обязательно обусловлено  их фактическим получением. Другими  словами, если по состоянию на какую-либо дату имеется извещение финансирующего органа о суммах выделенных ассигнований и смета расходов, под которые  эти ассигнования выделяются, в бухгалтерском  учете должна быть сделана следующая  проводка: 
Д-т сч. 76 К-т сч. 86 - на сумму бюджетных средств, причитающихся к получению.

Согласно п. 12 ПБУ 13/2000, если организация фактически получила бюджетные средства, но нет уверенности  в том, что она выполнит условия  предоставления этих средств, в бухгалтерском  учете поступление денежных средств (капитальных вложений и т. п.) отражается как целевое финансирование и  учитывается так до получения  достаточных подтверждений, что  организация выполнит условия их предоставления.

В данной ситуации должна быть сделана следующая запись: 
Д-т сч. 51 К-т сч. 86 - на сумму поступивших денежных средств или: 
Д-т сч. 08 (10, 41) К-т сч. 86 - при получении имущества, отличного от денежных средств.

В соответствии с  пп. 8 и 9 ПБУ 13/2000, бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации. Одновременно по внеоборотным активам, приобретенным  за счет бюджетных средств и подлежащим, согласно действующим правилам, амортизации, в общем порядке начисляются  амортизационные отчисления.

При этом суммы бюджетных  средств на финансирование капитальных  расходов списываются на протяжении срока полезного использования  внеоборотных активов, подлежащих амортизации, или в течение периода признания  расходов, связанных с выполнением  условий предоставления бюджетных  средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации  согласно действующим правилам. При  этом целевое финансирование учитывается  в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим  отнесением в течение срока полезного  использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной  амортизации на финансовые результаты организации как прочие доходы.

В бухгалтерском  учете при этом делаются следующие  записи: 
Д-т сч. 51 К-т сч. 86 - на сумму полученных бюджетных средств;

Д-т сч. 86 К-т сч. 98 - на сумму, равную стоимости введенных  в эксплуатацию объектов.

Данная запись делается одновременно с проводкой: 
Д-т сч. 01 K-т сч. 08.

Если капитальные  расходы осуществляются посредством  строительства объектов основных средств, получатель бюджетных средств является заказчиком строительства. Это значит, что суммы превышения бюджетных  средств над суммами стоимости  законченных строительством объектов являются прибылью заказчика и должны быть списаны на увеличение валовой  и налогооблагаемой прибыли сразу  после ввода объекта в эксплуатацию. Это происходит только в случае, если условиями предоставления бюджетных  средств не предусмотрен возврат  неиспользованной суммы государственному или муниципальному органу, передавшему  эти средства. В бухгалтерском  учете суммы превышения (при соблюдении вышеуказанного условия) списываются  следующей проводкой: 
Д-т сч. 86 К-т сч. 91.

С месяца, следующего за месяцем ввода объекта в  эксплуатацию, начинается начисление амортизации объектов основных средств, используемых в предпринимательской  деятельности: 
Д-т сч. (20, 23, 44 и т.д.) К-т сч. 02.

Одновременно делается запись на ту же сумму (сумму начисленной  амортизации): 
Д-т сч. 98 К-т сч. 91.

Таким образом, валовая  налогооблагаемая прибыль увеличивается  на сумму начисленной амортизации  в течение всего срока полезного  использования объектов основных средств, приобретенных или построенных  за счет бюджетных средств. В течение  этого срока остаток суммы  бюджетных средств продолжает числиться  на счете учета доходов будущих  периодов - 98.

Суммы бюджетных  средств на финансирование текущих  расходов списываются в периоды  признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. При  этом целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету запасов, начисления оплаты труда  и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим  отнесением на доходы отчетного периода  при отпуске запасов на производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), при начислении оплаты труда  и осуществлении других расходов аналогичного характера.

Если выделение  бюджетных средств связано с  выполнением определенных условий, то период, в течение которого производится списание суммы со счета учета  целевого финансирования, должен определяться исходя из времени признания отдельных  видов расходов.

В бухгалтерском  учете делаются одновременно следующие  записи: 
Д-т сч. 10 (70, 69) К-т сч. 86 (76);

если на основании  извещения ранее была сделана  запись: 
Д-т сч. 76 К-т сч. 86 и Д-т сч. 86 К-т сч. 83(98).

При выдаче материалов в производство или выплате сумм начисленной оплаты труда делается следующая запись: 
Д-т сч. 98 К-т сч. 91.

Если в отчетном году возникают обстоятельства, в  связи с которыми учреждение должно возвратить ресурсы, признанные ранее  в этом же году в качестве бюджетных  средств, то в бухгалтерском учете  производятся исправительные записи.

Таким образом, в  отношении группировки и обобщения  информации о расходовании средств  целевого финансирования можно предложить следующие варианты решений:

• в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов при направлении средств целевого финансирования на содержание негосударственного образовательного учреждения оформляется запись:

Д-т сч. 86 К-т сч. 20 или 26. 
Инструкция не уточняет, каким образом необходимо группировать и обобщать информацию о расходовании средств целевого финансирования. Исходя из экономического содержания счетов, участвующих в бухгалтерских записях, можно:

• использовать счет 26 "Общехозяйственные расходы" для обобщения информации о произведенных административных, хозяйственных и иных аналогичных расходах, которые не относятся к конкретной программе, проекту или целевому мероприятию;
• списание аккумулированных затрат следует производить ежемесячно с распределением по сметам расходов на проведение отдельных программ или мероприятий. При этом можно использовать одну из двух традиционных схем:

- распределять суммы  расходов между отдельными программами  и списывать на соответствующие  субсчета, открытые к счету 20 "Основное  производство"; 
- списывать распределенные суммы общехозяйственных расходов непосредственно в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование" по субсчетам третьего порядка. 
По проблеме отражения приобретения основных средств как расхода целевых средств, а также поступления основных средств по договору дарения предлагаем использовать один вариант из двух возможных как наиболее экономически обоснованный: 
Д-т сч. 86 "Целевое финансирование", К-т сч. 83 "Добавочный капитал" субсчет "Фонд в основных средствах".

Таким образом, решающее значение для правильного ведения  бухгалтерского учета и уплаты налогов  имеют следующие факторы:

• организационно-правовая форма НКО;
• специфический состав участников или учредителей;
• благотворительный статус организаций;
• цели деятельности;
• возможность осуществлять предпринимательскую деятельность и характер этой деятельности;
• порядок управления организацией, определяемый законодательством и учредительными документами организации. Перечисленные факторы, каждый в отдельности или в совокупности, оказывают влияние на:
• состав и порядок предоставления бухгалтерской отчетности;
• законность получения некоторых видов доходов;
• возможность не учитывать тот или иной доход при определении налоговой базы по налогу на прибыль;
• возможность отнесения затрат на уставную деятельность к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль;
• целевое использование полученных доходов;
• возможность воспользоваться льготами по НДС, налогу на имущество, государственной пошлине и другим налогам;
• безупречное выполнение обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц. Принятие во внимание перечисленных выше факторов, способствующих оказывать влияние на правильность формирования учетной политики НКО в целях бухгалтерского и налогового учета, а также внедрение предложенной методики учета поступления и использования различных источников финансирования отдельных программ, проектов и мероприятий НКО, позволит совершенствовать финансовую политику и повысить эффективность их деятельности.

 

Список литературы

1. Налоговый кодекс  РФ (часть первая): Федеральный закон  от 31.07.1998 N 146-ФЗ, (часть вторая) Федеральный  закон от 05.08.2000 N Н7-ФЗ (в ред. от 19.07.2009).

2. О некоммерческих  организациях: Федеральный закон  от 12.01.1996 N7-ФЗ (с изм. и доп., вступившими  в силу с 01.08.2009).

3. Об общественных  объединениях: Федеральный закон  от 19.08.1995 N 82-ФЗ (в ред. от 23.07.2008).

4. О благотворительной  деятельности и благотворительных  организациях: Федеральный закон  от 11.08.1995 N 135-ФЗ (в ред. от 30.12.2008).

5. Положение по  бухгалтерскому учету "Учет  государственной помощи" ПБУ 13/2000: приказ Минфина России от 16.10.2000 N 92н (в ред. от 18.09.2006).

6. Об утверждении  Плана счетов бухгалтерского  учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций и инструкции по  его применению: приказ Минфина  России от 31.10.2000 N 94н (в ред.  от 18.09.2006).