Налоговый кодекс

1.2 Принцип приоритета (верховенства) НК РФ в системе актов законодательства о налогах и сборах 

     Особо хотелось бы отметить, что НК РФ в п.1 ст.1 установил принцип правового приоритета (верховенства) НК РФ в системе законодательства о налогах и сборах. Т.е. НК РФ имеет безусловный приоритет не только перед региональными и местными нормативно-правовыми актами о налогообложении, но и перед иными федеральными законами о налогах и сборах. О таком приоритете свидетельствует, в частности, положение п.1 ст.1 НК РФ о »принятых в соответствии с ним» (т.е. НК РФ) федеральных законах. Таким образом, все федеральные законы, принятые не «в соответствии с НК РФ», не могут регулировать налоговые отношения, так как не входят в состав законодательства РФ о налогах и сборах.

     Данное  положение представляется обоснованным, так как Кодекс, как кодифицированный законодательный акт, объединяющий в строго определенном порядке нормы права, регулирующие какую-либо отрасль (сферу) общественных отношений⁴, является наиболее предпочтительной формой налогового законодательства, обеспечивающей системный подход к решению проблем налогообложения⁵.

     Принимаемые в соответствии с НК РФ федеральные законы могут касаться только вопросов, недостаточно полно урегулированных НК РФ. Однако широкое применение практики принятия федеральных законов, принятых в соответствии с НК РФ с учетом общей концепции всеобщности и универсальности НК РФ представляется не совсем обоснованным. Как указывают В. Г. Пансков и В. Г. Князев, формирование второй части НК РФ должно завершиться к началу 2005 года. После принятия остальных глав второй части НК РФ он станет единым, взаимосвязанным и комплексным документом, регламентирующим всю систему налоговых отношений в РФ. В перспективе, с 2005 года только НК РФ будет регулировать практически все вопросы налогообложения в РФ: от взаимоотношений государственных органов налогового контроля и налогоплательщиков и до порядка расчета и уплаты установленных в нем налогов⁶.

     3. Вопросы, входящие в исключительную компетенцию правового регулирования НК РФ (п.2 ст.1 НК РФ)

     В п.2 ст.1 НК РФ раскрыто основное содержание НК РФ, которое определено в 7 подпунктах данного пункта, а также установлено, что система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет и общие принципы налогообложения и сборов в РФ могут быть установлены только НК РФ.

     Данные положения соответствуют ст.71 и  ст. 72 Конституции РФ, согласно которым в ведении РФ находятся федеральные налоги и сборы, а установление общих принципов налогообложения и сборов находятся в совместном ведении РФ и её субъектов.

     Таким образом, из п.2 ст.1 НК РФ непосредственно следует, что актом, который определяет и устанавливает самые важные правовые элементы российской налоговой системы, может выступать только сам НК РФ. Принятие других федеральных законов по этим вопросам недопустимо.

     Данное, весьма важное положение означает, что даже если законодателем будут приниматься федеральные законы по вопросам, указанным в подп.1–7 п.2 ст.1 НК РФ, применяться должны исключительно нормы НК РФ. Иными словами, внесение каких-либо изменений в действующую налоговую систему допустимо только путем принятия прямых поправок в НК РФ.

     Так, О. А. Красноперова по этому поводу пишет, что к федеральным законам, принятым в соответствии с НК РФ относятся исключительно законодательные акты, вносящие в НК РФ изменения и дополнения⁷.

     Любые федеральные законы, так или иначе  связанные с налогообложением, должны основываться на нормах НК РФ, должны быть производными от них и приниматься в развитие НК РФ (принцип приоритета (верховенства) НК РФ в системе актов законодательства о налогах и сборах).

     4. Об особенностях правового регулирования отношений по установлению, введению и взиманию сборов (п.3 ст.1 НК РФ)

     Необходимо  отметить, что п.3 ст.1 НК РФ содержит специальное правило, согласно которому действие НК РФ распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов только в тех случаях, когда это прямо предусмотрено настоящим НК РФ. Таким образом, НК РФ установлен различный правовой режим регулирования налогов, и правовой режим регулирования сборов.

     Таким образом, по общему правилу, установленном п.3 ст.1 НК РФ, последний, в основном регулирует отношения только по установлению, введению и взиманию непосредственно налогов. Отношения по установлению, введению и взиманию сборов НК РФ регулирует «постольку поскольку», когда сами нормы НК РФ об этом прямо говорят.

     Так, если акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных ст.5 НК РФ. То акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования (абз.2 п.1 ст.5 НК РФ). Особые или аналогичные (т.е. как и в отношении налогов) указания законодателя в отношении сборов мы видим и в иных положениях НК РФ: п.3 ст.17, п.3 ст.21, п.3 ст.23, п.5 ст.45, п.10 ст.46, п.8 ст.47, п.10 ст.48, п.11 ст.50 НК РФ и др.

     В свою очередь если в НК РФ не указано о том, что та или иная норма распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов, то эта норма распространяет свое действие только на те налоговые платежи, которые соответствуют определению налога по п.1 ст.8 НК РФ. Так, например, как было указано в п.43 Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2006 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ»: «Неуплата сбора, понятие которого определено в п.2 ст.8 НК РФ, не может повлечь применение ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ» (Вестник ВАС РФ. № 7. 2006).

     По нашему мнению самым оптимальным и рациональным в этой связи было бы объединение терминов «налоги» и «сборы» единой категорией «налогового платежа», которая бы объединяла их общую правовую и фискальную природу. То есть по общему правилу, положения НК РФ и «законодательства о налоговых платежах» в равной степени регламентировали бы отношения по установлению налоговых платежей (как налогов, так и сборов), но в отношении тех или иных, в каких-то определенных случаях, могли бы устанавливаться особые правила и, соответственно, специальные нормы. Тем более, что категория «налогового платежа» начинает постепенно приобретать свое закрепление и в научной литературе⁸.

     Необходимо  так же учитывать, что в соответствии со ст.3 Федерального закона от 31 июля 2007 года № 147-ФЗ «О введении в действие части первой НК РФ» (в ред. Федерального закона от 09 июля 2007 года № 154-ФЗ) (далее по тексту — Вводный закон) п.3 ст.1 вводится в действие со дня введения в действие части второй НК РФ. Однако часть вторая НК РФ принимается не единовременно, а постепенно — по главам, которые регулируют порядок исчисления и взимания конкретных налоговых платежей. Следовательно, вышеуказанное положение следует понимать так, что до принятия соответствующих глав второй части НК РФ, посвященных порядку взимания сборов, п.3 ст.1 НК РФ не применяется. В связи с чем на практике возникает новый вопрос: а до вступления в силу соответствующих глав НК РФ, какими нормативными актами регулируются отношения по установлению, введению и взиманию сборов? На данный вопрос до настоящего момента однозначного и четкого ответа не имеется, что на практике вызывает многочисленные споры и даже межсудебные конфликты (Так, на протяжении 2002—2007 гг. наблюдалось массовое обращение налогоплательщиков в суды различных уровней о признании неконституционными или незаконными тех или иных платежей, зачисляемых в бюджетную систему России. Однако до сих пор ни законодатель, ни правоприменительная практика не выработали единых, четких и универсальных подходов для определения налогового или неналогового характера бюджетных изъятий будь то налог или сбор. Более того, можно утверждать, что если в отношении непосредственно термина «налог», более менее четкие критерии сложились, то в отношении «сбор» какая-либо ясность правового содержания отсутствует. Так, исходя из определения «сбора», данного в абз.2 ст.8 НК РФ, представляется невозможным отмежевать сбор, имеющий налоговую природу от иных сборов, которые имеют неналоговую природу.

     Представляется, что кульминацией развития рассматриваемой проблемы, стало Постановление Конституционного Суда РФ от 10.12.2007 № 284-О, в котором фактически было пересмотрено решение Верховного Суда РФ от 28.03.2007 № ГКПИ 2007–178, признавшего недействительным Постановление Правительства РФ от 28.08.2005 № 632 «Об утверждении Порядка определения платы и её предельных размеров за загрязнение окружающей среды, размещения отходов, другие виды вредного воздействия».

     Представляется, что вышеуказанный беспрецедентный по уровню конфликт судебного толкования норм налогового законодательства, произошедший между двумя высшими судебными инстанциями страны (следствием которого стало то обстоятельство, что на протяжении полугода плата за загрязнение окружающей среды, размещения отходов, другие виды вредного воздействия на территории России просто не уплачивалась и не взималась), поставил на повестку дня вопрос об определении концептуального подхода в определении налоговых и неналоговых доходов бюджета и соответственно и определение точных дефиниций налога и сбора). 
 
 
 
 

     Глава 2 Статистический анализ налоговых платежей 

     2.1 Анализ налоговых поступлений в бюджет РФ 

     Федеральная налоговая служба (ФНС) России мобилизовала в консолидированный бюджет РФ за первое полугодие 2008 года налогов, сборов и других обязательных платежей на сумму 3 трлн 764 млрд руб, что на 25,4% больше по сравнению с аналогичным периодом 2007 года, сообщает Росстат.

     В указанную сумму не входит единый социальный налог (ЕСН), зачисляемый  в федеральный бюджет.

     Основную  часть налогов, сборов и иных обязательных платежей консолидированного бюджета  в 1-м полугодии 2008 г обеспечили поступления  налога на прибыль организаций - 32,7%, налога на добычу полезных ископаемых - 22,7%, налога на доходы физических лиц - 19,5%; налога на добавленную стоимость на товары, работы и услуги, реализуемые на территории РФ - 11,6%⁹.

     В консолидированный бюджет РФ поступило  федеральных налогов и сборов в сумме 3 трлн 437,6 млрд руб /91,4% от общей  суммы налоговых доходов/, региональных - 199,2 млрд руб /5,3%/, местных налогов и сборов - 38,1 млрд руб /1%/, налогов со специальным налоговым режимом - 86,9 млрд руб /2,3%/.

     Поступление налога на прибыль организаций в  консолидированный бюджет в 1-м полугодии 2008 г составило 1 трлн 231,6 млрд руб и увеличилось по сравнению с соответствующим периодом 2007 г на 35,4%.

     В консолидированный бюджет РФ поступило 733,8 млрд руб налога на доходы физических лиц, что на 36,4% больше, чем за соответствующий  период предыдущего года.

     В консолидированный бюджет поступило акцизов по подакцизным товарам, производимым на территории РФ, на сумму 151,6 млрд руб, что на 10% больше по сравнению с соответствующим периодом предыдущего года.

     Поступление налога на добычу полезных ископаемых составило 853,8 млрд руб, увеличившись по сравнению с соответствующим периодом предыдущего года в 1,6 раза.

     Поступление налогов и взносов на социальные нужды, администрируемых ФНС, составило 998,6 млрд руб /с учетом погашения  задолженности в госвнебюджетные  фонды/ и возросло по сравнению с соответствующим периодом предыдущего года на 28,6%.

     По  оперативным данным ФНС, задолженность  по налогам и сборам, учитываемая  с момента ее возникновения /без  учета задолженности по уплате пеней  и налоговых санкций/, в бюджетную  систему РФ на 1 июля 2008 г составила 553,8 млрд руб. По сравнению с 1 января 2008 г она уменьшилась на 3,7%.

     Задолженность по уплате пеней и налоговых санкций  на 1 июля 2008 г составила 421,1 млрд руб, что ниже задолженности по налогам  и сборам на 24%.¹⁰

     Недоимка по налоговым платежам на 1 июля 2008 г составила 209,8 млрд руб - 37,9% от общей задолженности. По сравнению с 1 января 2008 г она снизилась на 7,7%.

     Задолженность, приостановленная к взысканию в  связи с введением процедур банкротства, на 1 июля 2008 г составила 141,7 млрд руб, или 25,5% от общей задолженности. По сравнению с 1 января 2008 г она увеличилась на 2,4%.

     Задолженность, взыскиваемая судебными приставами, на 1 июля 2008 г составила 88,7 млрд руб, или 16% от общей задолженности. По сравнению с 1 января 2008 г она сократилась на 16,9%.

     Приостановленные  к взысканию платежи на 1 июля 2008 г составили 71,8 млрд руб, или 13% от общей задолженности; по сравнению  с 1 января 2008 г они снизились на 20,6%.

     Отсроченные /рассроченные/ платежи в бюджетную систему РФ на 1 июля 2008 г составили 0,4 млрд руб и по сравнению с 1 января 2008 г увеличились на 2,3%.

     Реструктурированная задолженность на 1 июля 2008 г составила 41,3 млрд руб /7,5% от общей задолженности/ и по сравнению с 1 января 2008 г  увеличилась в 3,6 раза.