История развития бюджетного учета

      В 20—30-е гг. ХХ века происходит упорядочивание как бюджетных процедур, так и  учета исполнения бюджета. В марте 1920 г. было принято решение о переходе от военного коммунизма к НЭПу; в 1922—1924 гг. была проведена денежная реформа. Экономика государства перешла на товарно-денежные отношения. В таких условиях значительно усилилась роль государственного бюджета как формы образования общественных финансов. Это стало стимулом для развития и бюджетного учета. В систему бюджетного учета были введены элементы, обеспечивающие целевое использование средств, усиление контроля за оборотами по межбюджетным расчетам.

      В рассматриваемый период развития бюджетного учета в СССР устанавливается и совершенствуется бюджетный процесс, например, вводится новый порядок открытия кредитов по бюджету. В процессе реформы изменяется и отчетность об исполнении бюджета.

      Учет  исполнения бюджета в указанный период осуществлялся в разных государственных органах (в органах казначейства, подразделениях Госбанка СССР и учреждениях), в результате одни и те же операции подвергались тройному учету. Для решения данной проблемы действовавшая казначейская система исполнения бюджета была заменена на банковскую систему кассового исполнения бюджета, а учетные функции четко разделены между Госбанком СССР и учреждениями.

      В данный период повышается роль финансовых органов в управлении бюджетным  процессом. В связи с этим упрощается учет исполнения бюджета: уменьшается количество счетов по учету доходов и расходов, сокращается объем отчетности, увеличивается периодичность ее составления.

      Делаются  попытки улучшить оперативное руководство  процессом исполнения бюджета —  для этого между участниками бюджетного процесса перераспределяются функции в части аналитического учета.

      В рассматриваемый период впервые  принимается единая инструкция по бюджетному учету в учреждениях. Вместо действовавшей  ранее простой системы учета (до Великой Октябрьской социалистической революции применялась большинством бюджетных учреждений) была введена в действие двойная система учета. Простая система учета была оставлена только для небольших учреждений. Устанавливается единый для всех учреждений план счетов, единые учетные регистры и формы отчетности.

      В 1936—1938 гг. впервые в истории советского бюджетного учета вводится раздельный учет операций по исполнению сметы  по бюджетным и внебюджетным средствам, учреждения стали формировать два  бухгалтерских баланса.

      В период с конца 1938-го по 1955 г. завершается  создание единой системы бухгалтерского учета исполнения бюджета в финансовых органах — в ноябре 1938 г. Наркомфин  СССР издал новую единую инструкцию по бухгалтерскому учету исполнения Государственного бюджета СССР в финансовых органах.

      В годы Великой Отечественной войны  много усилий затрачивается на восстановление и обновление бухгалтерского аппарата финансовых органов и бюджетных  учреждений. Очевидно, что качественное изменение системы бюджетного учета в данный период не входит в перечень первоочередных государственных задач.

      В пятидесятые годы ХХ века совершенствуется сложившаяся ранее система бюджетного учета. Бюджетные учреждения стали  составлять один баланс и освободились от сложной работы по ведению расчетов между балансами одного и того же учреждения по исполнению сметы расходов по бюджету и внебюджетным средствам.

    В 1956—1990 гг. меняются правила учета  финансирования по республиканским  бюджетам автономных республик и  местным бюджетам, учета взаимных расчетов между бюджетами, учета целевого бюджетного резерва, совершенствуются учетные регистры и первичные учетные документы, техника ведения учета. В бюджетных учреждениях создаются централизованные бухгалтерии и внедряются средства механизации. Разработка методологии централизации бюджетного учета расценивается как самое крупное достижение в развитии и практике бюджетного учета. Организация централизованных бухгалтерий позволила оптимизировать бюджетные расходы на содержание штата бухгалтеров в малых по численности учреждениях (детских садах, сельских школах и т.п.) и значительно повысить качество учета (бухгалтерские работники в таких учреждениях имели, как правило, низкую квалификацию). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

 2.2 Бюджетный учет в России в постсоветский период (1990—2004 гг.) 

      После распада СССР в начале 90-х гг. прошлого века произошли глубокие изменения  в государственном устройстве, организации  государственной власти, состоянии  и уровне социально-экономического потенциала страны. Экономика России переходит на рыночные принципы функционирования. Этот период характеризуется бюджетным кризисом, гиперинфляцией, неэффективностью новых межбюджетных отношений и действовавшей налоговой системы, неопределенностью и низким качеством процедур планирования и исполнения бюджетов и прочими негативными факторами.

      10 октября 1991 г. был принят Закон  РСФСР «Об основах бюджетного  устройства и бюджетного процесса  в РСФСР», устанавливающий новые  принципы бюджетного процесса  в России.

      В новых условиях расходование бюджетных  средств стало неэффективным: бюджетные средства разворовывались (вспомним «чеченские авизо»), выдавались в виде безнадежных кредитов предприятиям-банкротам и т.д. Для контроля за бюджетными потоками в 1993 г. в системе Минфина России было создано Федеральное казначейство, тем самым в России вновь вводилась казначейская система исполнения бюджетов (напомним, казначейство было упразднено в 1925 г.).

      Налоговая система страны в рассматриваемый  период была неэффективна. Возможность  наращивания доходов бюджета  за счет увеличения номинального налогового бремени была исчерпана. Принятые федеральные  бюджеты не реализовывались. Это  характеризует неспособность государственных органов власти управлять общественными финансами.

      Указанные факторы привели к масштабным укрывательствам налогоплательщиков от уплаты налогов и, как результат, к низким бюджетным доходам. Для  выхода из бюджетного кризиса в первую очередь сокращались бюджетные расходы.

      В анализируемый период проблемам  бюджетного учета и отчетности как  системе подготовки достоверной  информации о состоянии государственных  финансов уделяется недостаточно внимания. Это объясняется глубиной экономического и бюджетного кризиса — на первое место выходят вопросы наполнения бюджета и выполнения бюджетных обязательств.

      Однако  постепенно появляется осознание необходимости  реформирования системы бюджетного учета и отчетности. С 1 января 2000 г. вводится в действие Бюджетный кодекс РФ, хотя многие его положения остаются не реализованными. Так, требование Бюджетного кодекса РФ о едином плане счетов бюджетного учета на практике игнорируется Инструкцией по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов.

      Изменения в бухгалтерском учете бюджетных учреждений в рассматриваемый период носят в основном технический характер. Например, была осуществлена перегруппировка активов и обязательств на счетах бухгалтерского учета. План счетов бюджетного учета был пересмотрен, но изменения не носили принципиального характера. Были уточнены правила учета и оценки основных средств, запасов, кассовых операций, что было обусловлено общим развитием бухгалтерского учета, но не бюджетной системы и бюджетного процесса в Российской Федерации.

      Действие  Инструкции по бюджетному учету было приостановлено по решению Верховного Суда Российской Федерации. Основанием для этого решения послужило несоответствие положения Инструкции о составлении единого баланса по имуществу и обязательствам, сформированным за счет бюджетных средств и доходов от предпринимательской деятельности, требованиям ГК РФ о формировании двух балансов по указанным средствам.

      На  протяжении двух лет, с июля 1998-го по июль 2000 г., бухгалтерский учет бюджетных  учреждений нормативно не регулировался.

      В период с 2000-го по 2004 г. последствия  дефолта 1998 г. были уже преодолены, чему способствовало снижение курса рубля  к мировым валютам и резкий рост мировых цен на нефть. Но основные указанные проблемы организации  бюджетного процесса еще актуальны. Инструкция по учету исполнения бюджета продолжает действовать без каких-либо изменений. Вводится в действие новая Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, которая устанавливает требование раздельного учета, необходимого для формирования отдельного баланса по внебюджетной деятельности, — учет исполнения сметы доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, ведется с составлением единого баланса по указанным средствам и отдельного баланса по средствам, полученным за счет внебюджетных источников.

      Напомним, что отказ от двух (трех) балансов расценивался как положительный  фактор еще в советский период развития бюджетного учета, поэтому  формирование двух бухгалтерских балансов необходимо расценивать как шаг назад в развитии бюджетного учета.

      Других  принципиальных методологических изменений, внесенных в систему бюджетного учета, в рассматриваемый период было не так уж и много. Одной из решенных задач дореформенного периода  стал перевод всех бюджетополучателей на бюджетный план счетов, установленный этой Инструкцией. Эта задача была поставлена в Послании Президента РФ Правительству РФ еще в 1997 г., но почти до конца указанного периода такие бюджетополучатели, как подразделения Министерства обороны Российской Федерации, учреждения культуры, руководствовались планом счетов бухгалтерского учета в коммерческих организациях или вели учет на основании иных правил.

      Как видно, прогресса в развитии бюджетного учета в 1990 – 2004 гг. не наблюдалось. И это при том, что бюджетный учет, как и бюджетный процесс в целом, требовали срочных реформ. Так, например, в начале 90-х годов сложилась практика погашения крупными организациями налоговых задолженностей перед местными бюджетами путем «натурального обмена» - в счет налоговых платежей предприятия поставляли муниципалитету товар. Поскольку по правилам бюджетного учета налоговые доходы бюджета исчислялись методом «по оплате», в отчете об исполнения бюджета фактически отсутствовала информация о налоговых поступлениях. Отсутствие надлежащего бюджетного учета приводило к масштабным злоупотреблениям как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны чиновников.

      Другой  красноречивый пример – бухгалтерский  учет деятельности бюджетных учреждений. Правительство РФ, стремясь сократить неэффективные расходы путем сокращения количества бюджетных учреждений, попыталось проанализировать рентабельность деятельности бюджетных школ, больниц, вузов и др., оказывающих платные услуги. Однако оказалось, что сопоставить деятельность бюджетных учреждений и небюджетных организаций аналогичного профиля (в тот момент уже появились частные школы, больницы, вузы) фактически не возможно. Это было следствием разных учетных принципов: бюджетные учреждения, как известно, ранее по основным средствам начисляли износ, который не переносился на расходы учреждений в виде амортизационных отчислений. Небюджетные же организации, руководствуясь планом счетов коммерческих организаций, начисляли амортизацию в общем порядке. В результате финансовая отчетность указанных организаций оказалась несопоставимой. Это явилось одной из причин того, что реорганизация сети бюджетных учреждений была отложена на десятилетие.

    Более того, в рассматриваемый период многие правила бюджетного учета попросту перестали соответствовать общепризнанным правилам бухгалтерского учета. Например, в рассматриваемый период износ не начислялся по таким фактически изнашиваемым основным средствам, как оборудование, наглядные пособия, основные средства учреждений, находящиеся за границей. В результате фактический износ указанных основных средств не отражался в бюджетном учете. Приведенные факты говорят о том, в анализируемый период бюджетный учет предоставляет недостаточно качественную информацию. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.3 Начало реформы бюджетного учета (2005 г. — настоящее время) 

      Третий этап развития бюджетного учета характеризуется  началом масштабной реформы бюджетного процесса и как одной из его  составляющих — реформой бюджетного учета. На данном этапе бюджетный  учет и отчетность регулируются Инструкцией по бюджетному учету и Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности.

      Существенными характеристиками новой системы  учета являются следующие. Инструкцией  по бюджетному учету предусматривается единый план счетов для всех участников бюджетного процесса: учреждений, финансовых органов, органов, осуществляющих кассовое обслуживание бюджета. Единый план счетов позволил объединить учет бюджетных средств на каждом этапе их поступления и расходования. Напомним, что требование о едином плане счетов было заложено еще в 2000 г. в Бюджетном кодексе РФ. Единый план счетов предполагает учет не только имущества, находящегося у учреждений, но и имущества казны, что ранее бюджетный учет не обеспечивал.