Выборочные методы в аудите

Нельзя  недооценивать этот метод при  работе с персоналом клиента. Если при устном опросе ответы опрашиваемых аудитор фиксирует на каком-либо носителе информации (бумаге, компьютере, диктофоне) самостоятельно, то для получения письменных подтверждений персоналу проверяемого предприятия выдаются специальные опросные листы или "анкеты".

По наиболее распространенным вопросам в анкете могут быть предложены и возможные  ответы. В этом случае опрашиваемому  лицу достаточно выбрать и отметить ответ, соответствующий практике проверяемого предприятия. Опросный лист должен содержать такие обязательные реквизиты, как фамилия, имя, отчество и должность опрашиваемого, заполненный опросный лист также должен быть проверен главным бухгалтером предприятия и заверен его подписью.

1.5 УСТНЫЙ ОПРОС

Данный  метод сбора аудиторских доказательств предоставляет аудитору обширную информацию для размышления.

Для раскрытия  сущности данной аудиторской процедуры  необходимо ответить на вопрос — устный опрос кого?

Опрос или беседа должны быть проведены  практически со всеми сотрудниками предприятия, участвующими в ведении учета и составлении отчетности.

Ошибку  совершает тот аудитор, который  ограничивается беседой только с  главным бухгалтером и его  заместителями. Следует помнить, что  отчетность, формируемая с помощью  бухгалтерского учета, представляет собой вершину стройной пирамиды, основанием которой является огромное множество фактов хозяйственной деятельности, оформленных первичными документами и бухгалтерскими проводками. Если у пирамиды еще не достроена вершина, это не беда, а если при наличии вершины из основания пирамиды удалить несколько крупных камней, то пирамида может превратиться в карточный домик и рассыпаться.

Именно  поэтому аудитор должен обязательно  убедиться в том, что хозяйственные  операции, лежащие в основании  отчетности, соответствуют законодательству, правильно оформлены и корректно отражены в бухгалтерском учете. И начинать проверку каждого раздела бухгалтерского учета следует с устного опроса или беседы с исполнителями — рядовыми сотрудниками бухгалтерии, ведущими первичный учет хозяйственных операций.

Второй  вопрос, на который следует ответить при раскрытии метода сбора информации, — когда проводится устный опрос  персонала?

Как правило, эта процедура проводится на начальной  стадии проверки, когда аудитор знакомится с проверяемым предприятием, оценивает объем и степень сложности работ для того, чтобы составить соответствующую программу проверки.

Для ведения  беседы с персоналом аудитору следует  быть в достаточной степени психологом, так как его цель — "разговорить" собеседника, выяснить порядок его действий, усердие и квалификацию, "узкие" места в работе и пр.

Для составления  программы проверки аудитор должен иметь список сотрудников бухгалтерии, а также экономической и плановой служб. Список должен включать в себя фамилии, имена, отчества сотрудников, наименование их официальных должностей, а также перечень направлений (разделов, участков, счетов бухгалтерского учета, журналов-ордеров и пр.), которые ими курируются.

К сожалению, на многих предприятиях такие документы, как должностные инструкции сотрудников, графики документооборота, в настоящее время не составляются, поэтому аудитору либо следует эту работу проделать самому, либо начинать проверку тогда, когда указанная информация будет для него подготовлена.

План  и соответственно состав вопросов, задаваемых сотрудникам, не могут быть одинаковы, а зависят прежде всего от раздела бухгалтерского или оперативного учета, которым занимается опрашиваемый.

Каждому направлению учета присущи совершенно особенные виды нарушений. Так, например, бессмысленно спрашивать кладовщика о том, соблюдаются ли сроки, установленные для возврата денежных сумм, выданных в подотчёт. Или, наоборот, спрашивать бухгалтера, ведущего учет кассовых операций, возможен ли отпуск материальных ценностей со склада на сторону без оформления пропуска на вывоз материальных ценностей с территории предприятия.

Подробный план устного опроса персонала по каждому направлению учета зависит  от специализации этого направления, но примерный план беседы может быть таким:

1. Какие  первичные документы вы оформляете?

2. Какие  регистры аналитического учета  вы ведете"!

3. В  каком разрезе ведется аналитический  учет по вашему участку учета  ?

4. Для  каких регистров синтетического  учета необходима формируемая  вами информация?

5. Как  и кем производится выверка полученных вами результатов?

6. Назовите  типичные хозяйственные операции, которые вам приходится оформлять.

7. Каков  порядок ваших действии при  выполнении каждой из типичных  хозяйственных операций?

8. Знаете  ли вы, в формировании какой  строки бухгалтерской отчетности вам приходится участвовать?

9. Каким  образом происходит контроль  за вашей работой.

10. Как  вы исправляете ошибки, когда  они имеют место'?

11.Имеются ли какие-либо неудобства в ведении учета, сверке результатов?

12. Чувствуете  ли вы наличие в вашей работе  проблем? Каких? 
 

1.6. ПРОВЕРКА ДОКУМЕНТОВ.

Широко  практикуется получение информации посредством проверки документов, подготовленных независимыми сторонами и клиентом. Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности первичного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

1.7 ПРОСЛЕЖИВАНИЕ

Прослеживание (трассирование) осуществляется в противоположном  направлении. Аудитор отбирает первичный  документ и проверяет системы  учета и контроля, чтобы найти  заключительную бухгалтерскую запись операции. С помощью прослеживания аудитор может определить, все ли операции учтены, и дополнить информацию, полученную в ходе аудита. Однако необходимо учитывать возможность того, что некоторые события не отражены в первичной документации и системе учета.С помощью сканирования аудиторы изучают нетипичные статьи и события, отраженные в документации клиента. Цель сканирования — найти что-либо нетипичное. Сканирование полезно применять при использовании выборки для принятия аудиторских решений, так как всегда существует вероятность того, что аудиторы не выявят ошибки клиента, выбрав пример, не отражающий всю совокупность статей. Это может привести к принятию аудиторами ошибочного решения. Аудиторы уменьшают аудиторский риск, сканируя статьи, не вошедшие в выборку.

1.8. АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ

Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей  проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных  и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснения причин таких ошибок и искажений. Об аналитических процедурах уже было упомянуто при рассмотрении этапа планирования аудиторской проверки. Аналитические процедуры можно использовать и на этапе получения информации, чтобы собрать прямые доказательства ошибок, нарушений и ложных утверждений в финансовой отчетности. Поскольку определение аналитических процедур довольно расплывчато, многие аудиторы рассматривают информацию, полученную в результате выполнения этих процедур, как не слишком убедительную. Поэтому аудиторы, преподаватели и студенты в основном концентрируют внимание на процедурах пересчета, осмотра, подтверждения и документирования, в результате которых, как полагают, возникает убедительная информация. Необходимо преодолеть это заблуждение, так как аналитические процедуры в действительности весьма эффективны. По мнению аудиторов, аналитические процедуры помогают выявить 27 % ошибок. Следует учитывать тот факт, что они обходятся дешевле, чем более детализированные процедуры, ориентированные на документы. Типичными видами аналитических процедур являются: сопоставление остатков по счетам за различные периоды; сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными (плановыми) показателями; оценка соотношении между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов; сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики; сопоставление финансовой и нефинансовой информации (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой непосредственно в системе бухгалтерского учета).процедуры, представляющие точную информацию, имеют свои недостатки: аудиторы могут оказаться не настолько компетентными, чтобы обнаружить необходимые факты; клиенты могут дать аудиторам подставные адреса или попросить потребителей просто подписать подтверждение и отослать его обратно. Таким образом, аудиторская программа состоит из процедур различных видов, и аналитические процедуры занимают в ней важное место. Аудиторы часто сопоставляют данные текущего года с данными предыдущего периода и изучают полученные соотношения в сравнении с предполагаемыми. Эти сопоставления обычно называют комплексными тестами. Такой анализ часто выполняется для амортизационных отчислений. Аудиторам известна фактическая доля амортизационных отчислений в совокупной стоимости амортизируемых активов. Используя эту величину, можно получить оценку амортизационных отчислений за проверяемый период; если она примерно равна сумме на соответствующем счете, аудиторы могут рассматривать эту статью расходов как проверенную при помощи аналитической процедуры. Приведем другой пример использования аналитической процедуры. Многие финансовые счета парные, т.е. сумма в одном счете является функцией суммы другого. Некоторые такие суммы прямо соответствуют одна другой, а некоторые — косвенно. Так, каждая статья расходов на выплату процентов должна соответствовать определенному обязательству, по которому надо эти проценты выплачивать. Если выплату процентов нельзя соотнести с обязательством, это может означать, что существует неучтенное обязательство или ошибка в другом счете. Если не обнаружены выплаченные или накопленные проценты, соответствующие условиям займа, это может указывать на недооценку расходов, возможное невыполнение договорных обязательств, необходимость корректировки или пояснительного раскрытия.

1.9. ПОДГОТОВКА АЛЬТЕРНАТИВНОГО БАЛАНСА

Для получения  доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) аудиторская организация может составить баланс из расходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Баланс  сырья, материалов и выхода продукции  позволяет аудиторской организации  выявить отклонения от нормативного расхода сырья, материалов и выхода продукции (выполнения работ, оказания услуг) и тем самым убедиться  в достоверности исчисления финансового результата.

2. ВЫБОРОЧНЫЕ МЕТОДЫ В АУДИТЕ

На основании  результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего  контроля, оценки рисков аудита в общем  плане аудиторская организация  определяет способ проведения аудита — сплошной или выборочный. В случае принятия решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка". Аудиторская выборка представляет собой — в широком смысле: способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности; в узком смысле: перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности. Выборочная проверка требует некоторого теоретического осмысления. Рассмотрим основные термины, связанные с осуществлением выборочной проверки. Генеральная (проверяемая) совокупность — совокупность всех проверяемых на данном участке аудита элементов документации бухгалтерского учета или объектов проверки. Например, при тестировании СВК — это различные документы, позволяющие подтвердить существование внутреннего контроля, при тестировании счетов — записи или документы, служащие обоснованием сальдо или оборотов по счетам. Представительность (репрезентативность) выборки — свойство некоторой аудиторской выборки дать возможность аудитору сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка, не отвечающая этому свойству, называется непредставительной. Объем выборки — количество единиц, отбираемых аудитором из проверяемой совокупности. Распространение результатов выборки — действие аудитора, заключающееся в перенесении надлежащим образом выводов, полученных по результатам проверки аудиторской выборки, на всю проверяемую совокупность. Обычно выборка должна быть репрезентативной, т.е. представительной, т.е. все элементы изучаемой (проверяемой) совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Различают статистический и нестатистический методы выборочной проверки. При использовании статистического метода выборка осуществляется произвольно (случайно), без проявления предпочтительности к тем или иным элементам. В этом случае к выборке могут быть применены определенные процедуры, базирующиеся на теории вероятностей. При использовании нестатистического метода выборка может быть как случайной, так и неслучайной (например, каждая сотая запись в учете), но дальнейшая обработка выборки с применением теории вероятностей не производится. Риск неэффективности выборки зависит от количества элементов в выборке из генеральной совокупности, причем в обратно пропорциональной зависимости. Различают два вида выборочных проверок в аудите: выборочные проверки для тестирования СВК — проверки по качественным признакам; выборочные проверки оборотов и сальдо по счетам — проверки по количественным, стоимостным признакам. Генеральная совокупность и выборка из нее должны соответствовать конкретным (контрольным) направлениям проверки. Такие направления при тестировании процедур внутреннего контроля, безусловно, должны учитывать его основные направления, о которых упоминалось ранее. Объем выборочных проверок и их направления устанавливаются аудитором в каждом конкретном случае в зависимости от опыта и интуиции. При определении объема (размера) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемые ошибки. Риск выборки (РВ) имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. В аудиторской практике различают риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки верности оборотов и сальдо по счетам.

1. При  тестировании средств контроля. риск первого рода — риск  отклонить верную гипотезу, когда  результат выборки свидетельствует о ненадежности системы контроля, в то время как в действительности система надежна; риск второго рода — риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о надежности системы контроля, в то время как СВК не обладает необходимой надежностью.

2. При  тестировании оборотов и сальдо  по счетам: риск первого рода  — риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует,  что проверяемая совокупность  содержит существенную ошибку, в  то время как совокупность  свободна от такой ошибки; риск второго рода — риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как совокупность содержит существенную ошибку. Риск отклонения верной гипотезы требует проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или клиента, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации. Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Допустимая ошибка выборки — максимальное значение ошибки (ошибок) в бухгалтерском учете и отчетности экономического субъекта, обнаруженной аудитором в ходе аудиторской выборки, в пределах которой аудитор все еще может сделать вывод о достоверности в целом данных, подлежащих проверке в ходе этой выборки. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки. Ожидаемая ошибка выборки — примерное, субъективно оцениваемое значение ошибки (ошибок) в бухгалтерском учете или отчетности экономического субъекта, которое аудитор до начала проведения аудиторской выборки предполагает обнаружить в ходе ее проведения. При оценке результатов выборки аудиторская организация обязана: 
- анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку; - распространить результаты, полученные по выборке, на всю проверяемую совокупность; - убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимой величины; - отражать в рабочей документации аудитора все стадии проведения - аудиторской выборки и анализ ее результатов. Правильно организованная и проведенная аудиторская выборка позволяет значительно сократить затраты времени, средств и людских ресурсов на проведение проверки при обеспечении должной ее эффективности.