Внешнеэкономическая деятельность

Статьей 18 Закона №93/96 установлено, что имущество, ввозимое в Украину  как взнос иностранного инвестора  в уставный фонд предприятий с  иностранными инвестициями (кроме товаров  для реализации или собственного потребления), освобождается от обложения  пошлиной. Первое, на что следует  обратить внимание, — это статус предприятия. Выше указывалось, что  предприятие приобретает статус предприятия с иностранными инвестициями, если доля иностранного инвестора составляет не менее 10%. Во-вторых, от уплаты пошлины  освобождается лишь то имущество, которое  не потребляется при его эксплуатации.

Однако освобождение от уплаты пошлины является условным. То есть предприятие должно выдать таможенному  органу вексель на сумму пошлины  с отсрочкой платежа не более  чем на 30 календарных дней со дня  оформления ввозной ГТД. Вексель  погашается и ввозная пошлина  не взимается, если в период, на который  дается отсрочка платежа, это имущество  зачислено на баланс предприятия  и налоговой инспекцией по местонахождению  предприятия сделана отметка  об этом на экземпляре векселя. Вексель  может быть погашен только после  государственной регистрации иностранной  инвестиции. В противном случае сумму  пошлины придется оплатить денежными  средствами. Выдача, учет и погашение  векселей определены в Порядке №937.

Если в течение 3-х лет  со времени зачисления иностранной  инвестиции на баланс предприятия имущество, ввезенное в Украину как взнос  иностранного инвестора, отчуждается (в т.ч. в связи с прекращением деятельности этого предприятия, кроме  вывоза иностранной инвестиции за границу), предприятие с иностранными инвестициями платит ввозную пошлину, которая  исчисляется исходя из таможенной стоимости  этого имущества, пересчитанной  в валюту Украины по официальному курсу, определенному НБУ на день осуществления отчуждения имущества. Как указано в письме ГТСУ от 06.12.2006 г. №11/4-15/13826-ЭП, на эту же дату возникает и налоговое обязательство по уплате пошлины. При этом за все время задолженности на сумму неуплаченной ввозной пошлины начисляется пеня начиная со дня отчуждения имущества в размерах, предусмотренных законодательством, включая день уплаты.

ГТСУ в письме от 23.02.2007 г. №11/4-15/1877-ЭП (см. «ДК» №15/2007) обратила внимание на применение к предприятию с иностранными инвестициями штрафных санкций, установленных пп. 17.1.9 Закона №2181 (200% от суммы обязательства по уплате пошлины), в случае, если имущество, ранее внесенное в уставный капитал предприятия, было отчуждено до окончания трехлетнего срока без уплаты пошлины.

Если при ввозе ОФ предприятие  выдало таможенному органу вексель, сумма ввозной пошлины, указанная  в векселе, не включается в базу обложения  НДС. Об этом речь идет в письме ГТСУ от 30.07.2003 г. №11/2-15-11460-ЭП.

Внесение ТМЦ в уставный капитал

Бухучет запасов, полученных как взнос в уставный капитал  предприятия, почти не отличается от учета получения основных средств. А вот налоговый учет имеет  свои особенности.

Во-первых, ввоз ТМЦ не освобождается  от обложения пошлиной, поскольку  они относятся к потребляемому  имуществу, и ст. 18 Закона №93/96 в данном случае не применяется.

Во-вторых, пп. 8.4.11 Закона о прибыли, которым получение ОФ приравнивается к их приобретению, распространяется только на ОФ. Аналогичная прямая норма для запасов отсутствует. В связи с этим ГНАУ заявила, что операция по внесению ТМЦ в уставный фонд является прямой инвестицией, а не приобретением таких ТМЦ. Поэтому налогоплательщик-эмитент, получивший ТМЦ как взнос в уставный фонд, не включает их стоимость в состав валовых расходов¹. Мы не согласны с такой позицией, ведь предприятие в качестве компенсации передает корпоративные права (хотя формально происходит не передача корпоративных прав от одного лица другому, а их возникновение у инвестора). В любом случае мы имеем дело не с безвозмездной передачей ТМЦ. Поэтому, по нашему мнению, предприятие-эмитент имеет право включить стоимость полученных ТМЦ в ВР исходя из стоимости ТМЦ, указанной в учредительных документах, с последующим их перерасчетом в приросте (убыли) балансовой стоимости запасов согласно п. 5.9 Закона о прибыли. С учетом того, что позиция налоговых органов является противоположной и требует доказательства в судебном порядке, советуем учесть все «за» и «против» и быть готовыми отстаивать свои интересы в случае включения их стоимости в ВР.

¹ См. письмо ГНАУ от 19.12.2006 г. №23881/7/15-0317, «ДК» №3-4/2007.

Ввоз товарно-материальных ценностей на таможенную территорию Украины в результате внесения их в уставный капитал (если вносится имущество  при увеличении уставного капитала уже существующего предприятия, в противном случае все платежи  уплачивает инвестор) является обычной  импортной операцией, во время которой  уплачиваются НДС, пошлина, таможенные сборы и акциз (если в уставный капитал вносятся подакцизные товары).

Ценные бумаги как объект иностранных  инвестиций

Полученные от иностранного инвестора ценные бумаги учитываются  в соответствии с П(С)БУ 12 как финансовые инвестиции. В зависимости от вида ценных бумаг и их назначения они могут учитываться на счете 14 «Долгосрочные финансовые инвестиции» (если ценные бумаги удерживаются предприятием в течение периода, превышающего 12 месяцев с даты баланса) или на счете 35 «Текущие финансовые инвестиции» (инвестиции со сроком удержания менее 12-ти месяцев). Первоначально финансовые инвестиции учитываются по себестоимости, которая в данном случае равняется стоимости ценных бумаг, выраженной в иностранной валюте, и зафиксирована в учредительных документах. В дальнейшем оценка инвестиций осуществляется на каждую дату баланса согласно П(С)БУ 12 в общеустановленном порядке.

В налоговом учете стоимость  полученных ценных бумаг не включается в ВД согласно пп. 4.2.5 Закона о прибыли. При этом их стоимость подпадает под специальный «ценнобумажный» п. 7.6 Закона о прибыли. В «ценнобумажные» расходы включается стоимость полученных ценных бумаг в гривневом эквиваленте, указанная в учредительных документах, а в случае отчуждения полученных ценных бумаг в «ценнобумажные» доходы включается сумма, получаемая предприятием от такого отчуждения. Правда, ГНАУ в письме от 19.12.2006 г. №23881/7/15-0317 указывает, что стоимость полученных ценных бумаг не включается в расходы на приобретение ценных бумаг согласно п. 7.6 Закона о прибыли на тех же основаниях, что и стоимость ТМЦ. Мы не согласны с таким вариантом учета, но считаем необходимым предупредить о необходимости отстаивания в данном случае «ценнобумажных» расходов.

Передача ценных бумаг  в уставный капитал является их обменом  на корпоративные права, поэтому  не является объектом обложения НДС  на основании пп. 3.2.1 Закона о НДС.

Пример 01.04.2007 г. учредителем-нерезидентом было принято решение о регистрации в Украине ООО с уставным капиталом в размере 50000 евро. Курс НБУ на дату принятия решения составлял 7,0 грн/евро, именно он зафиксирован в учредительных документах предприятия. Весь уставный капитал должен быть сформирован денежными средствами — евро. 07.04.2007 г. учредитель внес 100% своей доли. Курс НБУ на эту дату — 7,50 грн/евро. На дату государственной регистрации ООО курс НБУ — 7,25 грн/евро.

Через год (01.04.2008 г.) было принято  решение увеличить уставный капитал  вдвое за счет внесения имущества  и ценных бумаг: часть (25000 евро) —  основными фондами, часть (15000 евро) — ТМЦ. Остальная часть (10000 евро) погашается внесением векселей украинского  предприятия со сроком погашения  в декабре 2010 г. (курс НБУ на дату принятия решения — 7,00 грн/евро). 28.04.2008 г. учредитель внес в уставный капитал основные фонды, ТМЦ и векселя. Курс НБУ на эту дату — 7,80 грн/евро. Предприятие решило включить стоимость полученных ТМЦ в валовые расходы, а стоимость векселей — в расходы согласно п. 7.6 Закона о прибыли. Во время импорта ОФ на сумму пошлины предприятие выдало таможне налоговый вексель.

Бухгалтерские записи и налоговый  учет по указанным хозяйственным  операциям отражены в таблице.

Таблица

Отражение в учете вновь созданного предприятия внесения в его УК иностранных инвестиций

Нормативная база

• Закон №93/96 — Закон Украины от 19.03.96 г. №93/96 «О режиме иностранного инвестирования».
• Порядок №937 — Порядок выдачи, учета и погашения векселей, выданных во время ввоза в Украину имущества как взноса иностранного инвестора в уставный фонд предприятия с иностранными инвестициями, а также по договорам (контрактам) о совместной инвестиционной деятельности и уплате ввозной пошлины в случае отчуждения этого имущества, утвержденный постановлением КМУ от 07.08.96 г. №937.
• Постановление №280 — Постановление НБУ от 10.08.2005 г. №280 «Об урегулировании вопросов иностранного инвестирования в Украину».
• Инструкция №492 — Инструкция о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах, утвержденная постановлением НБУ от 12.11.2003 г. №492.