Учет арендованных основных средств

 

I. 2. Основные положения по учету арендных и лизинговых операций с основными средствами.

 

Правовые отношения между юридическими лицами по передаче во временное владение и пользование объектов основных средств в Российской Федерации регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ «О лизинге».[3]

Согласно ст.606 ГК РФ [2] по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или по временное пользование. Могут быть заключены договоры: проката имущества; аренды транспортных средств; аренды зданий и сооружений; аренды предприятия; финансовой аренды (лизинг).

В соответствии со ст.2 Федерального закона «О лизинге» под лизингом понимается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем. Лизинговая сделка – совокупность договоров, необходимых для реализации договора лизинга между лизингодателем, лизингополучателем и продавцом (поставщиком) предмета лизинга.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета основные средства, полученные по договору аренды, учитываются арендатором за балансом. Данная норма не касается финансовой аренды – лизинга.

Таким образом, можно  сделать вывод о том, что операции по аренде и лизингу имущества  объединяют следующие общие элементы:

• сущность данных операций – передача в пользование имущества;
• участники – арендодатель (лизингодатель) и арендатор (лизингополучатель);
• объект договора – имущество;
• платность – арендная плата (лизинговые платежи);
• при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя он учитывается лизингополучателем за балансом;
• актив может использоваться одним или несколькими пользователями (возможны субаренда и сублизинг).

В то же время эти две  сферы деятельности отличаются тем, что:

• разновидностью аренды признается прокат имущества;
• лизинг является видом деятельности и может осуществляться организацией только при наличии лицензии, полученной в установленном законодательством порядке;
• аренда может рассматриваться не только как предмет деятельности организации;
• участником лизинга является третье лицо – продавец имущества;
• объектом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты. [19, с. 147]

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» организация может осуществлять определенные операции и учитывать результаты по ним как результаты по обычным (уставным) видам и предметам деятельности.

При этом виды деятельности организации, которые составляют обычный  вид и предмет ее деятельности, определяются организацией самостоятельно исходя из их характеристик и влияния  на результаты ее деятельности (постоянство в выполнении данного вида деятельности; доходы имеют существенный характер в общих доходах и т.п.).

При рассмотрении аренды как вида обычной деятельности организации  необходимо исходить из наличия лицензии на данный вид деятельности. Так, лизинговая компания занята как основным (обычным) видом деятельности инвестированием средств в основные средства, которые затем передаются в аренду (лизинг) другим организациям – лизингополучателям.

Инвестиционные организации (риэлторские компании) занимаются операциями по финансированию строительства объектов, куплей – продажей жилого фонда, включая аренду помещений, которые рассматриваются ими для целей бухгалтерского учета как обычные виды деятельности.

Наряду с обычными видами деятельности организации могут осуществлять как предмет деятельности предоставление за плату во временное владение и пользование своих основных средств по договору аренды.

При классификации доходов  на связанные с обычным видом  деятельности организации и от предмета ее деятельности можно также ориентироваться на определение обычной деятельности, данное в МСФО N 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике», в соответствии с которым под обычной деятельностью понимается любая деятельность организации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е. деятельность, направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение или возникает из нее.[20, с.274]

Таким образом, аренда основных средств может являться для организации  как обычным (уставным) видом ее деятельности, так и предметом ее деятельности. Наряду с этим аренда, являясь разовой операцией, может быть операционной арендой и формировать операционный доход.

 

I.3. Нормативное регулирование учета основных средств

 

В настоящее время  основными законодательными и нормативными актами, регулирующими порядок отражения  в бухгалтерском учете основных средств, их движения (поступления, перемещения, выбытия), документального оформления операций по учету основных средств на предприятии, являются:

1) ФЗ РФ «О бухгалтерском учете». Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 №283, Министерство финансов РФ приказом от 30.03.2001 №26н утвердило новую редакцию Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

Предыдущая редакция этого документа (ПБУ 6/97), утвержденная приказом Минфина России от 03.09.1997 №65н, признана утратившей силу. ПБУ 6/01 вводится в действие с бухгалтерской отчетности 2001 года. Важно отметить, что новый приказ Минфина России по утверждению ПБУ 6/01 также как и предыдущий зарегистрирован в Минюсте России, то есть имеет силу нормативно-правового документа.

В законе указаны основные задачи бухгалтерского учета, регулирование  бухгалтерского учета, организация  бухгалтерского учета на предприятии, основные требования, предъявляемые к ведению учета, а также понятие и перечень первичных документов по учету, и иные моменты, применяемые для учета основных средств предприятия.

Основными целями законодательства Российской Федерации о бухгалтерском  учете являются: обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

В настоящем законе в  ст.9 говорится, что все хозяйственные  операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании  которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно  после ее окончания.

2) Также немаловажным  документом, является Налоговый  кодекс Российской Федерации (НК РФ). В части первой НК РФ даны общие определения и понятия налогов и сборов, установлены субъекты налоговых правоотношений, раскрыты понятия каждого из них, обязанности и права субъектов, порядок подачи налоговой декларации, порядок расчета и уплаты налогов, налоговый контроль, который проводится должностными лицами налоговых органов, и другие основные моменты, регулирующие процесс осуществления налогообложения на территории Российской Федерации.

3) Положение по бухгалтерскому  учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 №26н и в ред. приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н)

Настоящее Положение  устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации.

Настоящее Положение  не применяется в отношении: машин, оборудования и иных аналогичных  предметов, числящихся как готовые  изделия на складах организаций-изготовителей, как товары – на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность; предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути; капитальных и финансовых вложений.

4) Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 27.07.98 г. №34н).

5) План счетов бухгалтерского  учета финансово – хозяйственной  деятельности предприятий и Инструкция  по его применению.

Эти документы универсальны, поскольку определяют общее правило организации и ведения бухгалтерского учета основных средств, и распространяются на все организации, являющиеся юридическими лицами, независимости от подчиненности, форм собственности и видов деятельности, поэтому их следует рассматривать как нормативы.

Вместе с тем названные  документы предусматривают и  право организаций на основе этих нормативов самостоятельно определять конкретные формы и методы организации  учета и контроля исходя из организационно-правовой формы хозяйствования, отраслевых особенностей.

 

I.4. Виды аренды

 

В зависимости от сроков аренды имущества различают:

• долгосрочную аренду (лизинг) – на срок не более трех лет;
• среднесрочную (хайринг) – на период от одного до трех лет;
• краткосрочную (рентинг, чартер) – на срок до одного года.

По условиям предоставления существует текущая, долгосрочная и  финансовая аренда (лизинг).

Текущая аренда предполагает сдачу арендодателем своего имущества на определенный срок арендатору с обязательным возвратом. В арендный период права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом.

К долгосрочно арендуемым основным средствам относят объекты, договор аренды по которым предусматривает переход их в собственность арендатора (выкуп) по истечении срока аренды или ранее при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены.

Лизинг, или  финансовая аренда, – приобретение арендодателем по заказу арендатора отдельных объектов основных средств как с правом выкупа, так и без. Здесь при их передаче возможны два варианта:

• арендодатель приходует их на свой баланс;
• арендодатель передает объект на баланс арендатора.

Передач имущества в  аренду с правовой стороны регулируется нормами, содержащимися в статьях  главы 34 ГК РФ.[1] Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со статьей 606 ГК РФ право сдачи имущества  в аренду принадлежит его собственнику. Чтобы сдать в аренду помещения, организация должна либо иметь свидетельство о праве собственности, либо получить разрешение (согласовать) соответствующего органа Госкомимущества РФ или иного собственника на сдачу помещений в субаренду. В противном случае сдача помещения в субаренду организацией, не являющейся собственником имущества, может быть признана не действительной, а сумма полученной арендной платы изъята в бюджет.

Договор аренды недвижимого  имущества оформляется в письменной форме и согласно статьям 609 и 651 подлежит государственной регистрации, если срок договора превышает один год. Статьей 614 ГК РФ установлено, что порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Если в договоре аренды условия о размере арендной платы отсутствуют, то он считается незаконченным (статья 654 ГК РФ). [1]

При долгосрочной аренде основные средства сдаются в аренду по цене, согласованной арендодателем и арендатором (выкупная цена). К долгосрочно арендуемым основным средствам предприятия относят объекты основных средств, которые (согласно договору аренды) по истечении срока аренды (или до его истечения) должны перейти в собственность предприятия или должны быть выкуплены при условии, что арендатор внесет всю выкупную цену. Объектом долгосрочной аренды является имущество, т.е. основные средства, но переданные на срок более одного года вплоть до момента полной амортизации объекта (или срока, близкого к нему).

Арендные платежи предусматривают  погашение стоимости арендованного  имущества (амортизационные отчисления), услуг по арендным операциям и при-были, которую получил бы арендодатель от эксплуатации объекта, но не выше процента за пользование кредитом. В инструкции к плану счетов этот размер прибыли назван арендным процентом.